Суточные выплачиваются командированному работнику за все время командировки, включая выходные и праздничные дни, а также дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути (п. 11 Положения о командировках).

При определении общей величины суточных следует учитывать, что днем отъезда (первым днем командировки) считается день отправления соответствующего транспортного средства (самолета, поезда и т.п.) из места постоянной работы командированного, а днем приезда - день прибытия транспортного средства в место постоянной работы.

Если, например, поезд отправляется до 24 часов включительно, днем отъезда считаются текущие сутки, а с 0 часов и позднее - последующие сутки.

В настоящее время организации могут уменьшать налогооблагаемую прибыль на всю сумму суточных в размере, установленном внутренним локальным нормативным актом (коллективным договором, приказом, положением о служебных командировках и т.п.). Никаких ограничений по размеру суточных в главе 25 НК РФ нет.

Примечание. В расходах в целях налогообложения прибыли учитываются суточные в размере, установленном в данной конкретной организации.

В Письме Минтруда России от 14.02.2013 N 14-2-291 разъясняется, что в настоящее время на законодательном уровне не определены ни максимальные, ни минимальные размеры, которые ограничивали бы пределы расходов, закрепляемых на локальном уровне.

Согласно ч. 2 ст. 168 ТК РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом работодателя.

При этом трудовое законодательство не устанавливает обязанности выплачивать расходы, связанные со служебной командировкой, всем работникам в одинаковом размере. Размер возмещения определяется исходя из финансовых возможностей организации. Работодатель вправе своим локальным нормативным актом предусмотреть дифференцированный размер данных расходов для работников, занимающих различные должности.

Примечание. При установлении размера суточных организации (за исключением бюджетных) ничем не ограничены. Организация может установить любой размер суточных, причем он может быть различным для разных должностей или, например, для разных городов. Если работники ездят в командировки за границу, то необходимо разработать нормативы суточных и для зарубежных командировок.

Обратите внимание! Вернувшийся из командировки работник не должен представлять никакие документы, подтверждающие фактическое использование сумм суточных (Письма Минфина России от 11.12.2015 N 03-03-06/2/72711, от 01.04.2010 N 03-03-06/1/206).

* * *

Итак, организация имеет право выплачивать работникам суточные в любом размере, определив его во внутреннем локальном нормативном акте.

Однако нужно помнить, что в п. 3 ст. 217 НК РФ установлены нормативы суточных, которые применяются в целях исчисления НДФЛ:

для командировок по России - 700 рублей в сутки;

для зарубежных командировок - 2 500 рублей в сутки.

Примечание. Если суточные работникам выплачиваются в размере, превышающем нормы, закрепленные в п. 3 ст. 217 НК РФ, то сумма превышения должна облагаться НДФЛ.

При зарубежных командировках суточные, как правило, выплачиваются работникам в иностранной валюте. Для целей исчисления НДФЛ их нужно пересчитывать в рубли (чтобы сравнить с необлагаемой нормой) <1>.

--------------------------------

<1> Если суточные при зарубежных командировках выплачиваются в рублях, то для определения налогооблагаемого дохода никакой пересчет делать не нужно. В этом случае для расчета берется фактически выплаченная работнику сумма в рублях (Письмо Минфина России от 22.04.2016 N 03-04-06/23252).

Пунктом 5 ст. 210 НК РФ предусмотрено, что доходы налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установленному на дату фактического получения указанных доходов.

В соответствии с подп. 6 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода по НДФЛ определяется как последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет после возвращения работника из командировки.

Таким образом, при определении налоговым агентом налоговой базы по выплаченным в иностранной валюте суточным суммы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на дату фактического получения дохода (Письма Минфина России от 21.03.2016 N 03-04-06/15509, от 21.01.2016 N 03-04-06/2002), т.е. на последний день месяца, в котором был утвержден авансовый отчет.

Обратите внимание! Изложенный порядок пересчета суточных в рубли для целей НДФЛ действует только с 1 января 2016 г.

До 2016 года в главе 23 НК РФ не было специальных правил определения даты фактического получения данного вида дохода. Поэтому в этом вопросе организации ориентировались на разъяснения налоговых органов.

Согласно разъяснениям Минфина России (Письма от 29.12.2014 N 03-04-06/68074 и от 27.03.2015 N 03-04-07/17023) в 2014 - 2015 гг. определение налогооблагаемого дохода с учетом положений п. 3 ст. 217 НК РФ должно было производиться организацией - налоговым агентом в момент утверждения авансового отчета работника. Поэтому "...при определении налоговым агентом налоговой базы по выплаченным в иностранной валюте суточным суммы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу Банка России, действующему на дату утверждения авансового отчета".

Аналогичная позиция изложена и в Письме ФНС России от 07.04.2015 N БС-4-11/5737.

Кроме того, при направлении работника в служебную командировку за границу необходимо помнить о том, что согласно п. 18 Положения о командировках при выезде работника из РФ дата пересечения государственной границы РФ включается в дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте, а при въезде на территорию России дата пересечения государственной границы РФ включается в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях.

При определении суммы суточных, освобождаемых от налогообложения, суточные за те дни командировки, которые подлежат оплате в рублях, принимаются в размере 700 рублей (Письмо Минфина России от 07.07.2010 N 03-04-06/6-140).

Пример 5.1. В ООО "Лето" (г. Москва) порядок оплаты командировочных расходов регулируется положением о служебных командировках, утвержденным генеральным директором. Согласно положению при командировках на территории РФ работникам выплачиваются суточные в размере 1 000 руб. в сутки, при командировках во Францию - в размере 200 евро в сутки.

Работник был направлен в командировку в Париж сроком на пять дней. 1 июня 2016 г. он вылетел в командировку рейсом Москва - Париж, 5 июня вернулся из командировки рейсом Париж - Москва. 8 июня он представил в бухгалтерию авансовый отчет с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы. Авансовый отчет был утвержден руководителем организации 9 июня.

В соответствии с положением о командировках работнику были выплачены суточные в размере 800 евро (за четыре дня с 1 по 4 июня включительно) и 1 000 руб. (за 5 июня). Выплата была произведена из кассы 28 мая.

Рассчитаем сумму суточных, освобождаемую от обложения НДФЛ:

2 500 руб. x 4 дн. + 700 руб. = 10 700 руб.

Рассчитаем сумму сверхнормативных суточных, облагаемую НДФЛ.

Для этого пересчитаем сумму суточных, выплаченную в евро, в рубли по курсу ЦБ РФ на 30 июня (последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет). Предположим, что курс ЦБ РФ на 30 июня составил 70 руб. за евро. Тогда сумма суточных в рублях, фактически выплаченная работнику, составит:

800 евро x 70 руб/евро + 1 000 руб. = 57 000 руб.

Таким образом, сумма суточных, облагаемая НДФЛ, составит 46 300 руб. (57 000 руб. - 10 700 руб.).

* * *

Что касается страховых взносов во внебюджетные фонды, то в соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ на суммы суточных взносы не начисляются.

Это значит, что суточные, выплачиваемые работникам в пределах норм, установленных внутренним локальным актом организации, не должны облагаться страховыми взносами во внебюджетные фонды в полном объеме.

Пример 5.2. В ООО "Лето" порядок оплаты командировочных расходов регулируется положением о служебных командировках, утвержденным генеральным директором.

Согласно положению при командировках на территории РФ работникам выплачиваются суточные в размере 1 000 руб. в сутки.

Работник в октябре 2016 г. был направлен в командировку сроком на пять дней. Ему были выплачены суточные в размере 5 000 руб.

В данном случае вся сумма суточных в размере 5 000 руб. включается в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль. При этом вся сумма в размере 5 000 руб. не облагается страховыми взносами.

В целях исчисления НДФЛ в состав налогооблагаемого дохода работника должна быть включена сумма суточных, превышающая нормативы, установленные п. 3 ст. 217 НК РФ:

5 000 руб. - 700 руб. x 5 дн. = 1 500 руб.

Сумма НДФЛ со сверхнормативных суточных составит 195 руб. (1 500 руб. x 0,13).

Обратите внимание! С 2017 года порядок исчисления и уплаты страховых взносов регулируется не Федеральным законом N 212-ФЗ, а главой 34 "Страховые взносы" второй части НК РФ.

Согласно новым правилам с 1 января 2017 г. суточные освобождаются от обложения страховыми взносами только в пределах норм, установленных п. 3 ст. 217 НК РФ. Если нормы суточных, установленные в организации, превышают нормы, установленные п. 3 ст. 217 НК РФ, то с 2017 года на сумму превышения следует начислять страховые взносы (п. 2 ст. 422 НК РФ).

Примечание. С 2017 года для целей исчисления страховых взносов применяются те же нормы суточных, что и для НДФЛ. Если суточные работникам выплачиваются в размере, превышающем нормы, закрепленные в п. 3 ст. 217 НК РФ, то сумма превышения должна облагаться страховыми взносами.

Если предположить, что ситуация, рассмотренная в примере 5.2, имела место в 2017 году, то у организации возникает обязанность начислить страховые взносы на сумму сверхнормативных суточных в размере 1 500 руб.