В последние годы активно обсуждается вопрос о возможности выплаты суточных при однодневных командировках работников. Естественно, речь идет не о самой правомерности выплаты таких сумм (организация может выплачивать своим работникам любые суммы на любых основаниях, если это предусмотрено внутренними документами организации), а об учете таких выплат в целях налогообложения.

Может ли организация, выплатившая суточные работнику, направленному в однодневную командировку, учесть эту сумму в расходах, принимаемых в целях налогообложения прибыли?

Будет ли такая выплата облагаться НДФЛ и страховыми взносами?

Все обозначенные вопросы обусловлены нормой, закрепленной в п. 11 Положения о командировках.

Согласно этому пункту при командировках в местность, откуда работник (исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой в командировке работы) имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются <1>.

--------------------------------

<1> Из этого правила есть только одно исключение. Работнику, выехавшему в командировку на территорию иностранного государства и возвратившемуся на территорию Российской Федерации в тот же день, суточные в иностранной валюте выплачиваются в размере 50% нормы расходов на выплату суточных, определяемой коллективным договором или локальным нормативным актом для командировок на территории иностранных государств (п. 20 Положения о командировках).

На этом основании налоговые органы всегда настаивали на том, что, даже если внутренними правилами организации установлена выплата суточных при однодневных командировках, выплаченные суммы не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли, а также должны быть включены в доход командированного работника, облагаемый НДФЛ.

Новая волна интереса к этому вопросу поднялась после появления в открытых источниках Постановления Президиума ВАС РФ от 11.09.2012 N 4357/12.

Предметом спора была следующая ситуация.

Приказом по обществу утверждено положение о служебных командировках, в соответствии с которым основанием для направления сотрудника в служебную командировку является командировочное удостоверение, подписанное руководителем предприятия, а также определен размер возмещения - 150 рублей.

Налоговая инспекция настаивала на необходимости включения сумм суточных, выплаченных при однодневных командировках, в налоговую базу по НДФЛ.

Рассматривая это дело, суд подтвердил, что суточные выплачиваются работникам при направлении их в командировку для исполнения трудовых функций вне места постоянной работы на срок не менее суток и предназначены для компенсации расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства. При направлении работников в однодневную командировку, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные не выплачиваются, а произведенные выплаты не являются суточными исходя из определения, содержащегося в трудовом законодательстве.

Однако далее судьи указали на то, что в силу ст. 167 и 168 ТК РФ работнику возмещаются иные расходы, связанные со служебной командировкой, произведенные с разрешения или ведома работодателя.

Таким образом, выплаченные суммы не являются суточными в силу определения, содержащегося в трудовом законодательстве, однако исходя из их направленности и экономического содержания могут быть признаны возмещением иных расходов, связанных со служебной командировкой, произведенных с разрешения или ведома работодателя, в связи с чем не являются доходом (экономической выгодой) работника.

Согласно абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки в доход, подлежащий обложению НДФЛ, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации.

Судьи пришли к выводу, что данная норма должна применяться и к сумме возмещения, выплачиваемого работникам при однодневных командировках.

В итоге суд признал, что денежные средства (названные суточными), выплаченные обществом своим работникам при направлении их в служебные командировки сроком на один день, представляют собой возмещение в установленном размере расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы, и не могут быть признаны доходом (экономической выгодой) налогоплательщика-работника, подлежащим обложению НДФЛ.

Налоговые органы приняли во внимание позицию Президиума ВАС РФ.

На официальном сайте ФНС размещено Письмо Минфина России от 01.03.2013 N 03-04-07/6189 (доведено до нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС России от 26.03.2013 N ЕД-4-3/5200@), в котором изложена позиция налоговых органов по вопросу исчисления НДФЛ с сумм, выплачиваемых работникам при однодневных командировках.

Согласно абз. 12 п. 3 ст. 217 НК РФ связанные с возмещением командировочных расходов выплаты, за исключением суточных, освобождаются от налогообложения в пределах фактически произведенных и документально подтвержденных целевых расходов на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы и т.д. То есть только суточные не требуют документального подтверждения их использования. В отношении выплат, компенсирующих все остальные расходы налогоплательщика, связанные с командировкой, для их освобождения от налогообложения требуется документальное подтверждение произведенных расходов.

Таким образом, если денежные средства, выплачиваемые работнику при направлении в однодневную командировку, не являются суточными, а относятся в соответствии со ст. 168 ТК РФ к иным расходам, связанным со служебной командировкой, произведенным работником с разрешения или ведома работодателя, они могут быть учтены в составе доходов, освобождаемых от налогообложения, в полном объеме при наличии документального подтверждения произведенных за счет указанных денежных средств расходов.

При отсутствии документального подтверждения осуществления вышеуказанных расходов денежные средства, выплачиваемые работникам при однодневных командировках взамен суточных, могут в соответствии с упомянутым выше Постановлением Президиума ВАС РФ освобождаться от налогообложения в пределах 700 рублей при нахождении в командировке на территории Российской Федерации и 2 500 рублей при нахождении в заграничной командировке.

Аналогичная позиция излагается в Письмах Минфина России от 04.03.2013 N 03-04-06/6394, от 05.03.2013 N 03-04-06/6472.

В итоге у многих налогоплательщиков возникло ощущение, что во избежание споров с налоговыми органами достаточно выплачиваемые суточные назвать "возмещением иных расходов". И тогда выплаченные суммы можно спокойно не включать в состав доходов, облагаемых НДФЛ (при наличии документов, подтверждающих расходы, - в полной сумме, при отсутствии - в пределах нормативов, установленных п. 3 ст. 217 НК РФ для суточных), а также в полной сумме учитывать в составе расходов в целях налогообложения прибыли.

Имейте в виду: если в отношении НДФЛ такой подход действительно не должен вызвать возражений у налоговиков, то в части налога на прибыль все не так просто.

Минфин России выпустил по этому вопросу много разъяснений (все как под копирку), суть которых сводится к следующему.

Согласно п. 24 Положения о командировках возмещение иных расходов, связанных с командировками, в случаях, порядке и размерах, определяемых коллективным договором или локальным нормативным актом, осуществляется при представлении документов, подтверждающих эти расходы.

Поэтому налогоплательщик вправе учесть расходы, связанные с возмещением затрат, произведенных работником, находящимся в служебной однодневной командировке, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. Письма Минфина России от 26.05.2014 N 03-03-06/1/24916, от 01.08.2013 N 03-03-06/1/30805, от 27.05.2013 N 03-03-06/1/18953, от 21.05.2013 N 03-03-06/1/18005).

Напомним, что все расходы, признаваемые в целях налогообложения прибыли, должны быть документально подтверждены. Единственным исключением из этого правила являются суточные, которые принимаются в состав расходов в пределах норм, установленных организацией.

Но, как разъясняется во всех письмах Минфина России и в Постановлении Президиума ВАС РФ, выплаты при однодневных командировках суточными не являются. Поэтому они могут быть учтены в целях налогообложения прибыли как суммы возмещения иных расходов работника, но только при наличии документального подтверждения этих иных расходов <1> (Письмо Минфина России от 16.07.2015 N 03-03-07/40892). При этом в Письме Минфина России от 26.05.2015 N 03-03-06/30062 подчеркивается, что приказ о направлении в командировку и служебное задание не являются документальным подтверждением фактически осуществленных расходов.

--------------------------------

<1> В этой связи обратите внимание на Письмо Минфина России от 09.10.2015 N 03-03-06/57885, в котором указано, что расходы по возмещению стоимости питания работников, находящихся в однодневной командировке, не могут рассматриваться в качестве иных расходов, связанных со служебной командировкой.

При отсутствии документов, подтверждающих расходы работника, выплаченные суммы в составе расходов в целях налогообложения прибыли учесть не получится.

Примечание. Суточные или возмещение иных расходов при однодневных командировках могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только при наличии документов, подтверждающих понесенные работником расходы.

Обратите внимание! Если с НДФЛ и налогом на прибыль все более-менее ясно, то порядок начисления страховых взносов на выплаты при однодневных командировках не очевиден.

По мнению Минтруда России, суммы суточных (возмещения иных расходов) при однодневных командировках освобождаются от обложения страховыми взносами только при наличии документов, подтверждающих расходы. При отсутствии подтверждающих документов на такие выплаты следует начислять страховые взносы во все фонды (Письмо Минтруда России от 01.04.2015 N 17-3/В-156).

Аналогичной позиции придерживаются ПФР и ФСС РФ (Приложение к Письму ПФР N НП-30-26/9660, ФСС РФ N 17-03-10/08-2786П от 29.07.2014 "Об Обзоре ответов на вопросы плательщиков страховых взносов").

В то же время есть много решений арбитражных судов, признающих такую позицию фондов неправомерной. Суды приходят к выводу, что "суточные" при однодневных командировках не должны облагаться страховыми взносами независимо от наличия документов, подтверждающих понесенные расходы (Постановления АС Волго-Вятского округа от 02.03.2016 N Ф01-206/2016 по делу N А82-7569/2015, Западно-Сибирского округа от 24.02.2016 N Ф04-29037/2015 по делу N А27-9659/2015, Дальневосточного округа от 05.05.2016 N Ф03-1355/2016 по делу N А51-18970/2015).