Документом, на основании которого строятся отношения между работником и работодателем, является, как известно, трудовой договор, содержанию которого посвящена статья 57 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ).

В соответствии с указанной статьей ТК РФ одним из обязательных условий трудового договора является условие, определяющее в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути, другой характер работы).

Так как особый характер работы распространяется на определенные категории работников, условие о характере работы в обязательном порядке вносится в договор, заключаемый с курьерами, экспедиторами, водителями, торговыми представителями, проводниками пассажирских поездов, стюардессами и иными аналогичными сотрудниками, работа которых носит подвижной, разъездной или иной характер работы.

При этом отметим, что служебные поездки работников, постоянная работа которых имеет разъездной (подвижной) характер или осуществляется в пути, служебными командировками не признаются, на это прямо указано в статье 166 ТК РФ.

Рассмотрим, какие особенности предусмотрены ТК РФ для сотрудников, работа которых осуществляется в пути, имеет подвижной, разъездной характер работы.

В первую очередь, нужно сказать, что в отношении работников, имеющих особый характер работы, может устанавливаться специальный режим рабочего времени. Как сказано в статье 100 ТК РФ, особенности режима рабочего времени устанавливаются для работников транспорта, связи и некоторых других, имеющих особый характер работы, в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 10.12.2002 N 877 "Об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха отдельных категорий работников, имеющих особый характер работы" установлено, что особенности режима рабочего времени и времени отдыха отдельных категорий работников, имеющих особый характер работы, определяются соответствующими федеральными органами исполнительной власти по согласованию с Министерством труда и социальной защиты Российской Федерации и Министерством здравоохранения Российской Федерации, а при отсутствии соответствующего федерального органа исполнительной власти - Министерством труда и социальной защиты Российской Федерации.

В настоящее время утверждены следующие положения:

- Приказом Минтранса России от 20.09.2016 N 268 "Об утверждении Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха членов экипажей морских судов и судов смешанного (река-море) плавания";

- Приказом Минобрнауки России от 11.05.2016 N 536 "Об утверждении Особенностей режима рабочего времени и времени отдыха педагогических и иных работников организаций, осуществляющих образовательную деятельность";

- Приказом Минтранса России от 09.03.2016 N 44 "Об утверждении Особенностей режима рабочего времени и времени отдыха, условий труда отдельных категорий работников железнодорожного транспорта общего пользования, работа которых непосредственно связана с движением поездов";

- Приказом Минтранса России от 27.06.2013 N 223 "Об утверждении Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха отдельных категорий работников, занятых на погрузочно-разгрузочных работах в морских и речных портах";

- Приказом Минтранса России от 14.03.2012 N 61 "Об утверждении Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха морских лоцманов и кандидатов в морские лоцманы" - Положение об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха морских лоцманов и кандидатов в морские лоцманы;

- Приказом Минтранса России от 09.12.2011 N 308 "Об утверждении Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха отдельных категорий работников федерального государственного предприятия "Ведомственная охрана железнодорожного транспорта Российской Федерации", имеющих особый характер работы" - Положение об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха отдельных категорий работников федерального государственного предприятия "Ведомственная охрана железнодорожного транспорта Российской Федерации", имеющих особый характер работы;

- Приказом Минтранса России от 20.08.2004 N 15 "Об утверждении Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха водителей автомобилей" - Положение об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха водителей автомобилей;

- Приказом Минтранса России от 30.01.2004 N 10 "Об утверждении Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха работников, осуществляющих управление воздушным движением гражданской авиации Российской Федерации" - Положение об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха работников, осуществляющих управление воздушным движением гражданской авиации Российской Федерации.

- Приказом Минсвязи России от 08.09.2003 N 112 "Об утверждении Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха работников связи, имеющих особый характер работы" - Положение об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха работников связи, имеющих особый характер работы.

Второе, на что следует обратить внимание, так это то, что работники, постоянная работа которых осуществляется в пути, имеет разъездной, полевой или экспедиционный характер, имеют право на получение возмещения расходов, связанных со служебными поездками. На это указывают статьи 165 и 168.1 ТК РФ.

В соответствии со статьей 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, а также работникам, работающим в полевых условиях или участвующим в работах экспедиционного характера, работодатель возмещает связанные со служебными поездками:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);

- иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.

Обратите внимание! В силу того что перечень возмещаемых расходов, предусмотренный статьей 168.1 ТК РФ, является открытым, он может быть расширен работодателем.

Имейте в виду, чтобы фирма могла выплачивать своим работникам так называемые "разъездные" расходы, ей необходимо соблюсти ряд условий.

В силу того что особый характер работы присущ только определенным категориям работников организации, работодателю следует определить перечень работ соответствующего характера, профессии или должности работников, которым фирма будет возмещать "разъездные" расходы. Этот перечень следует закрепить в коллективном договоре, соглашении либо ином локальном нормативном документе компании.

Обратите внимание! Перечни работ соответствующего характера законодательно не определены, поэтому при отнесении видов работ в состав работ соответствующего характера организация вправе руководствоваться собственными критериями.

В коллективном договоре или ином регламенте компании, помимо указанного перечня, следует закрепить размеры и порядок возмещения "разъездных" расходов, определяемых компанией самостоятельно.

Кроме того, условие о выплате таких компенсационных сумм можно включить и в трудовой договор, заключаемый с работником.

Здесь, по мнению автора, нужно отметить один нюанс. Несмотря на то что в ТК РФ не содержится упоминания о должностной инструкции, она является очень важным документом, содержанием которого определяются не только трудовая функция работника, круг должностных обязанностей, пределы ответственности, но и квалификационные требования, предъявляемые к занимаемой должности.

Поскольку порядок составления должностных инструкций нормативными правовыми актами не урегулирован, работодатель самостоятельно решает, как их оформлять и вносить в них изменения. Должностная инструкция может являться приложением к трудовому договору, а также утверждаться как самостоятельный документ.

Поэтому порядок и размеры возмещения расходов по проезду работника, постоянная работа которого имеет разъездной (подвижной) характер, можно закрепить и в должностной инструкции, являющейся неотъемлемой частью трудового договора, без утверждения соответствующей должностной инструкции как самостоятельного документа.

Аналогичные разъяснения дают и налоговые органы в письме УФНС России по городу Москве от 30.06.2008 N 20-12/061153.

Отметим, что трудовое право подразделяет все виды компенсационных выплат на две категории. Одна из них объединяет компенсационные выплаты, связанные с особыми условиями труда, которые в силу статьи 129 ТК РФ признаются элементами оплаты труда работника. Второй вид компенсаций определен статьей 164 ТК РФ, согласно которой под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда, они являются компенсацией затрат работника, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Аналогичные разъяснения на счет квалификации компенсационных выплат дают и финансисты в своем письме от 18.08.2008 N 03-03-05/87, а также налоговые органы в письме ФНС России от 10.09.2008 N ШС-6-3/643@.

Следовательно, возмещение работникам расходов в соответствии со статьей 168.1 ТК РФ относится к компенсации затрат, связанных с выполнением ими трудовых обязанностей.

Обратите внимание! Если компенсационные выплаты, связанные с особым характером работ сотрудников, экономически обоснованны, связаны с деятельностью, приносящей доход, и документально подтверждены, то организация вправе их учесть и для целей налогообложения. Это вытекает из пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Причем учесть указанные выплаты работодатель-организация сможет в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. На это указывает письмо Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 06.08.2010 N ШС-37-3/8488. Такое же мнение изложено Минфином России в письмах от 14.07.2014 N 03-03-06/4/34093, от 18.08.2008 N 03-03-05/87.

Напомним, что под документально подтвержденными расходами согласно статье 252 НК РФ понимаются затраты, подтвержденные:

- документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы.

Кроме того, в целях налогообложения подтверждать свои расходы налогоплательщик вправе и документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Выше мы уже отметили, что согласно статье 166 ТК РФ служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются. Из чего следует, что компенсация "разъездных" расходов при особом характере работ не может подтверждаться документами, оформляемыми при командировании.

Состав документов, которыми организация должна подтверждать особый характер труда работников, должен быть предусмотрен ею в учетной политике, в положении о документальном подтверждении данных расходов. Разработать требуемые формы первичных бухгалтерских документов организация должна самостоятельно. Поступить таким образом ей позволяет статья 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). При выполнении всех требований статьи 9 Закона N 402-ФЗ разработанные формы документов вполне могут выступать документальным подтверждением "разъездных" расходов организации.

Относительно налога на доходы физических лиц можно сказать следующее.

В соответствии с пунктом 3 статьи 217 НК РФ налогообложению НДФЛ не подлежат все виды компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, связанных в том числе и с выполнением физическим лицом своих трудовых обязанностей.

Если в коллективном договоре, соглашении, локальных нормативных актах или трудовом договоре установлено, что работа физических лиц в соответствии с занимаемой должностью носит особый характер работы, то компенсационные выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов, связанных со служебными поездками этих лиц, не облагаются НДФЛ.

Аналогичные разъяснения на этот счет содержатся в письмах Минфина России от 15.09.2014 N 03-03-06/4/46131, от 14.07.2014 N 03-03-06/4/34093, от 25.10.2013 N 03-04-06/45182, от 19.07.2010 N 03-04-06/6-154.

Обратите внимание! Как известно, в соответствии со статьей 168.1 ТК РФ в состав возмещаемых "разъездных" расходов включены суточные. Однако для целей НДФЛ нормированию подлежат лишь суточные, выплачиваемые при командировках, на это прямо указано в пункте 3 статьи 217 НК РФ. Так как служебные поездки сотрудников, чей труд осуществляется в пути, носит разъездной, полевой или экспедиционный характер, не признаются командировками, то "разъездные" суточные, установленные внутренними нормами компании, не облагаются НДФЛ даже в том случае, если они выплачиваются в размере, превышающем нормы суточных при командировании. Аналогичное мнение изложено в письме Минфина России от 07.06.2011 N 03-04-06/6-131.

Напоминаем, что сегодня командировочные суточные, не облагаемые НДФЛ, составляют:

700 руб. в сутки - при российских командировках;

2 500 руб. в сутки - при поездках за рубеж.

За особый характер работы организация может предусмотреть и выплату надбавки к заработной плате работника.

Налогообложение НДФЛ надбавок, выплачиваемых организацией за подвижной и разъездной характер работы, производится в ином порядке. По мнению финансистов, изложенному в письме от 26.03.2012 N 03-04-06/9-76, надбавки к заработной плате работников за разъездной характер работы, установленные коллективным или трудовыми договорами, не могут рассматриваться в качестве компенсаций в смысле статьи 164 ТК РФ, а повышают размер оплаты труда работников, работа которых носит разъездной характер. Поэтому такие надбавки подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке. Такой же вывод следует из письма Минфина России от 03.10.2007 N 03-04-06-02/196.

Обратите внимание! При наличии работников с особым характером работы организациям, как правило, приходится использовать механизм подотчета, ведь компенсация выплачивается в размере фактически осуществленных расходов, размер которых заранее определить невозможно. Поэтому работникам, осуществляющим регулярные служебные поездки, организация вначале выдает денежные средства, предназначенные для покрытия указанных расходов, под отчет.

В бухгалтерском учете расходы организации, связанные с поездками работников, чей труд носит особый характер, признаются расходами по обычным видам деятельности. Это вытекает из пунктов 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" (далее - ПБУ 10/99).

Согласно пункту 9 ПБУ 10/99 данные расходы включаются в себестоимость проданных товаров, продукции (выполненных работ, оказанных услуг).

Пунктом 18 ПБУ 10/99 определено, что расходы по обычным видам деятельности признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Как следует из пункта 16 ПБУ 10/99, для признания расхода в бухгалтерском учете необходимо выполнение следующих условий:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Расходы по возмещению работникам "разъездных" затрат (расходов по найму жилого помещения, суточных, расходов по проезду) признаются на основании утвержденных авансовых отчетов работников. Такой вывод следует из пункта 16 ПБУ 10/99.

На дату утверждения авансового отчета суммы, учтенные на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами", списываются на соответствующие счета затрат.

Пример. Сотрудник организации работает курьером. Коллективным и трудовым договорами определено, что организация компенсирует ему ежемесячно затраты на проезд городским транспортом в размере стоимости проездного билета.

По окончании месяца работник предъявляет в бухгалтерию разъездную ведомость, в которой фиксируются и подтверждаются подписями клиентов все его служебные поездки.

В бухгалтерском учете организации данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

ежемесячно:

Дебет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" Кредит 50 "Касса"

- 960 рублей - выдана подотчетная сумма на приобретение проездного билета;

Дебет 26 "Общехозяйственные расходы" Кредит 71 "Расчеты с подотчетными лицами"

- 960 рублей - учтена в составе общехозяйственных расходов фирмы компенсация расходов, связанных с проездом курьера, на основании ведомости, сданной в бухгалтерию.