Налоговый кодекс Российской Федерации содержит перечень оснований, которые позволяют не исключить возможность привлечения к ответственности, но существенно снизить размер штрафа.

Можно сказать, что наличие обстоятельств, которые бы смягчали ответственность, позволяют налоговым органам и судам соблюсти принцип справедливости наказания. Эффективность наказания во многом зависит не от суммы, а от фактора неотвратимости. Если же наказание будет несоразмерным, то вероятность того, что правонарушитель вызовет у общества не порицание, а сочувствие, очень высока, что может сказаться на общем уровне налоговой дисциплины. Однако подлежащая уплате сумма налога и пени не может быть уменьшена, поскольку фактически сумма, которая подлежит уплате, является собственностью государства, снизить ее означало бы поставить в неравное положение добросовестных налогоплательщиков и иных обязанных лиц, которые своевременно, надлежащим образом и в полном объеме исполняют свои обязанности.

Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налоговых правонарушений, закреплены в п. 1 ст. 112 НК РФ, к ним относятся следующие:

- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

- тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган частично применил положения ст. 112 НК РФ <1>.

--------------------------------

<1> Постановление Президиума ВАС РФ от 12 октября 2010 года N 3299/10 по делу N А32-19097/2009-51/248.

Некоторыми авторами проанализирована судебная практика и выявлены типичные обстоятельства, признаваемые судом смягчающими <1>:

--------------------------------

<1> Лермонтов Ю.М. Об обстоятельствах, смягчающих налоговую ответственность // Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации. 2012. N 11. С. 29 - 32.

- отсутствие неблагоприятных экономических последствий правонарушения и причиненного государству материального ущерба;

- отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения;

- незначительный характер правонарушения, уплата налога и штрафных санкций;

- организационно-правовая форма налогоплательщика, его финансирование из средств бюджета;

- незначительность допущенной просрочки;

- совершение правонарушения впервые;

- несоразмерность санкции последствиям совершенного правонарушения, добровольность уплаты налога в бюджет;

- отсутствие достаточных денежных средств для уплаты налогов и налоговых санкций, отсутствие прибыли, наличие задолженности перед контрагентами, наличие задолженности по заработной плате;

- тяжелое финансовое положение налогоплательщика, наличие заемных обязательств перед третьими лицами;

- ошибки, сбой в работе компьютерной сети.

Вместе с тем стоит отметить, что в каждом случае суд либо налоговый орган самостоятельно решают вопрос о правомерности смягчения ответственности, исходя из конкретных обстоятельств.

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Индивидуализировать ответственность можно также через усиление ответственности, в связи с этим Налоговый кодекс России предусматривает обстоятельство, отягчающее ответственность, которым признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. В этом случае размер штрафа увеличивается на 100%.

Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа (п. 3 ст. 112 НК РФ).

Повторность можно считать установленной при наличии нескольких условий <1>:

--------------------------------

<1> Зуйкова Л.П. Новые правила проведения проверок, взыскания штрафов, уплаты налогов // Экономико-правовой бюллетень. 2009. N 10. С. 7 - 159.

1) полная аналогичность вновь совершенного нарушения предыдущему (Постановление Президиума ВАС РФ от 01.04.2008 N 15557/07);

2) возложение на нарушителя ответственности за ранее совершенный проступок (Постановление Президиума ВАС РФ от 01.04.2008 N 15557/07). К примеру, если второй штраф был назначен одновременно с первым, а не после его взыскания, то о повторности речи идти не может (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 03.09.2007 N А42-2556/2006, Волго-Вятского округа от 08.08.2007 N А29-8737/2006а, Восточно-Сибирского округа от 18.10.2007 N А58-128/07-Ф02-7858/07 и Уральского округа от 27.04.2007 N Ф09-6799/07-С2);

3) правонарушение должно быть совершено в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении санкции за аналогичный проступок (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29 августа 2007 года N Ф08-5451/2007-2054А).