Особняком стоит сравнительно недавно появившийся вид финансового контроля, который именуется государственным аудитом. Счетной палатой РФ и контрольно-счетными органами субъектов РФ осуществляются также аудит эффективности, финансовый аудит, стратегический аудит.

Финансовый аудит по сути представляет собой традиционный контроль за соблюдением бюджетного законодательства и иных нормативных правовых актов, т. е. правомерностью совершения операций.

Аудит эффективности призван оценивать эффективность использования публичных ресурсов для достижения запланированных целей и тесно связан с принципом эффективности использования бюджетных средств.

Стратегический аудит оценивает результаты достижения стратегических целей обеспечения безопасности и стратегического развития и должен происходить в рамках государственного стратегического планирования.

Трансформация аудита из коммерческой деятельности [1] в вид государственного финансового контроля в Российской Федерации (в частности, появление аудита эффективности)[2] требует пояснения.

Цель контроля - проверка правомерности использования (в том числе его целевого

характера) средств бюджета[3]. Цель аудита - оценка состояния проверяемого объекта, выявление рисков, понижающих надежность выполнения функций, в результате чего появляются не имеющие обязательного характера рекомендации. Аудит не может быть определен как направление предварительного контроля, так как результатом контроля неизбежно служат конкретные решения, выражающиеся, например, в подписании или отказе от подписания акта выполнения работ, поставки товаров и услуг или в санкционировании либо в отказе санкционирования платежа.

Неписаный принцип финансового контроля, который иногда именуется принципом «четырех глаз», может выражаться в отделении описания выявленных в ходе проверки или ревизии фактов нарушений от их оценки. Акт проверки, отражающий эти факты, обычно составляется на месте и подписывается проверяющими и проверяемыми (в случае несогласия подписывается акт с разногласиями либо оформляется дополнительный акт отказа от подписи). Оценка выявленных фактов осуществляется после завершения проверки, как правило, вышестоящими должностными лицами либо специальной комиссией. Положительной практикой является публичность при оценке выявленных нарушений. Результаты оценки фиксируются не в акте, а в специальном заключении[4] . Характерная черта реализации мероприятий финансового контроля - рассмотрение по результатам проверки нарушений также вопроса о применении карательных мер ответственности (дисциплинарного взыскания, наложения штрафа, передачи дела в правоохранительные органы).

Аудиторское заключение - это «мягкий» документ, не требующий обязательной реализации, т. е. оформления дополнительного представления, постановления или предписания.

Таким образом, контроль и аудит различаются не только по содержанию, но и по оформлению результатов, а главное, по цели проведения.

Лимская декларация руководящих принципов контроля говорит о том, что цель контроля - «вскрытие отклонений от принятых стандартов и нарушений принципов законности, эффективности и экономии расходования материальных ресурсов на возможно более ранней стадии, с тем чтобы иметь возможность принять корректирующие меры в отдельных случаях, привлечь виновных к ответственности, получить компенсацию за причиненный ущерб или осуществить мероприятия по предотвращению или сокращению таких нарушений в будущем» [5] . Иными словами, контроль по своему содержанию выступает в качестве всестороннего и всеохватного аудита, результатом которого в числе прочего может быть выявление правонарушений.

Согласно российскому законодательству аудит, осуществляемый органами государственного финансового контроля, - один из видов финансового контроля.

Следует также упомянуть контроль (мониторинг) за качеством финансового менеджмента, который иногда называют среди методов финансового контроля. Мониторинг качества финансового менеджмента не закреплен законом как метод финансового контроля, а отчет о результатах такого мониторинга, например, в разрезе главных администраторов средств федерального бюджета представляется Минфином России в Правительство Российской

Федерации вместе с бюджетной отчетностью[6].

Финансовый менеджмент направлен на обнаружение рисков, которые возникают при управлении публичными финансами, и носит черты как управленческой, так и аудиторской деятельности. При осуществлении мониторинга качества финансового менеджмента могут выявляться, например, такие показатели, как неполное или несвоевременное принятие бюджетных обязательств, низкое качество планирования и прогнозирования расходов, доходов и дефицитов бюджета, низкая степень реализации финансовых планов или непоступление (несвоевременное поступление) доходов (схема 8.3).

[1] Согласно ст. 1 Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (СЗ РФ. 2009. № 1. Ст. 15) аудит является независимой проверкой бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности и не подменяет контроля достоверности бухгалтерской отчетности, осуществляемого уполномоченными государственными органами и органами местного самоуправления.

[2] См., например: Бюджетное право: учеб. / под ред. Н.А. Саттаровой. М., 2009; Зевайкина А.Н. Правовые особенности ответственности при проведении аудиторского финансового контроля // Налоги (газета). 2010. № 19. C. 1, 3; Лагутин И.Б. Указ. соч. C. 10.

[3] См., например: Административный регламент исполнения Федеральной службой финансово-бюджетного надзора государственной функции по контролю в финансово-бюджетной сфере, утвержденный приказом Минфина России от 20 марта 2014 г. № 18н (утратил силу).

[4] Приказ Федерального казначейства от 29 сентября 2005 г. № 176 «Об утверждении Методических рекомендаций по оформлению результатов проверок деятельности структурных подразделений центрального аппарата Федерального казначейства и территориальных органов Федерального казначейства» (утратил силу) // СПС «КонсультантПлюс»; приказ Федерального казначейства от 12 апреля 2005 г. № 71 «О Контрольном совете Федерального казначейства» // СПС «КонсультантПлюс».

[5] Декларация руководящих принципов контроля, принятая IX Конгрессом Международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ) в г. Лиме в 1997 г. // Официальный сайт Счетной палаты Российской Федерации: <http://www.ach.gov. ru/ru/international/limskay>.

[6] Приказ Минфина России от 13 апреля 2009 г. № 34н «Об организации проведения мониторинга качества финансового менеджмента, осуществляемого главными администраторами средств федерального бюджета».