Налоговое законодательство прямо предусматривает возможность совмещения УСН и системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД <*> (п. 4 ст. 346.12 НК РФ).

--------------------------------

<*> Этот режим налогообложения часто называют "вмененкой".

Подобная ситуация возникает в том случае, когда налогоплательщик, применяющий УСН, осуществляет несколько видов деятельности, некоторые из которых подпадают под налогообложение ЕНВД.

Отметим, что с 1 января 2013 г. в НК РФ внесены изменения, сделавшие применение системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД добровольным.

Ранее применение системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД было обязательным. Поэтому в отношении видов деятельности, подпадающих под ЕНВД, организация должна была применять "вмененную" систему налогообложения, а в отношении остальных видов деятельности она вправе была применять иной режим - либо УСН, либо общий режим.

С введением принципа добровольности применения "вмененки" ситуация не изменилась.

Организация, которая осуществляет виды деятельности, подпадающие под ЕНВД, вправе <*> перейти в отношении этих видов деятельности на уплату ЕНВД, а в отношении остальных видов предпринимательской деятельности вправе применять УСН. То есть возможность совмещения УСН с системой налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов предпринимательской деятельности сохранилась и после 1 января 2013 г. (Письмо Минфина России от 16.11.2012 N 03-11-11/348).

--------------------------------

<*> С 1 января 2013 г. именно "вправе", а не "обязана".

При этом совмещение УСН и ЕНВД приводит к необходимости ведения раздельного учета доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов (п. 8 ст. 346.18 НК РФ).

Пример 2.1. Организация осуществляет розничную и оптовую торговлю. Розничная торговля ведется через принадлежащий организации магазин площадью 60 кв. м.

На территории нахождения магазина нормативным актом представительного органа муниципального района в отношении розничной торговли введен ЕНВД.

В данной ситуации организация может в отношении розничной торговли уплачивать ЕНВД. В отношении оптовой торговли организация вправе применять УСН.

Обратите внимание! Организации, средняя численность работников которых превышает 100 человек, не вправе применять УСН (подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ) <*>.

--------------------------------

<*> Подробнее об ограничениях на применение УСН см. главу 4.

Если по отдельным видам деятельности вы уплачиваете ЕНВД, то ограничение по численности работников определяется исходя из всех видов деятельности, которые вы осуществляете (п. 4 ст. 346.12 НК РФ).

Отметим, что если среднесписочная численность работников превышает 100 человек, то и ЕНВД применять организация также не вправе (подп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ).

Пример 2.2. Организация совмещает УСН и ЕНВД. По итогам 2016 года средняя численность ее работников, занятых в деятельности, переведенной на УСН, составила 80 человек, а в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, - 30 человек.

Итого средняя численность работников организации за 2016 год составила 110 человек.

В подобной ситуации организация не имеет права применять ни УСН, ни ЕНВД и должна перейти на общий режим налогообложения.

Тот же алгоритм действует и при определении стоимости основных средств.

Согласно подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ организации, у которых остаточная стоимость основных средств превышает 100 млн руб. (с 1 января 2017 г. - 150 млн руб.), не вправе применять УСН. При определении стоимости основных средств в расчет принимаются все объекты, включая и те, которые используются в деятельности, переведенной на ЕНВД.

Что касается порядка определения максимального размера дохода, позволяющего применять УСН, то здесь действуют иные правила.

Пунктом 4.1 ст. 346.13 НК РФ установлен максимальный размер доходов при УСН - 60 млн руб. (с 1 января 2017 г. - 150 млн руб. <*>). Если доходы налогоплательщика, применяющего УСН, превысят нарастающим итогом с начала года установленный максимальный предел, то ему придется перейти с УСН на общий режим налогообложения (см. подробнее с. 72).

--------------------------------

<*> Первоначально законодатель планировал повысить лимит доходов для применения УСН до 120 млн руб. Но в конце 2016 года было принято решение о повышении дохода до 150 млн руб. (Федеральный закон от 30.11.2016 N 401-ФЗ).

В соответствии с п. 8 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД, ведут раздельный учет доходов и расходов, относящихся к разным налоговым режимам (отдельно по УСН, отдельно по ЕНВД).

В этой связи налогоплательщик, применяющий УСН, который также является плательщиком ЕНВД, при определении размера дохода в целях применения п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ берет в расчет только те доходы, которые получены от предпринимательской деятельности, переведенной на УСН. То есть доходы, полученные в рамках деятельности, переведенной на ЕНВД, при определении размера дохода, ограничивающего право на применение УСН, не учитываются (Письма Минфина России от 08.08.2013 N 03-11-11/32071, от 28.05.2013 N 03-11-06/2/19323).