Свод законов Российской империи представлял основной нормативный источник, регламентирующий налогообложение, хотя практически в любом из уставов, посвященных тому или иному конкретному налоговому взиманию, мы можем видеть положения, предоставляющие Министерству финансов полномочия на издание инструкций, которые могли бы конкретизировать и разъяснять содержание законодательства.

В качестве примера можно обратиться к разделу второму Устава о прямых налогах, называемому "О налогах с торговли и промышленности". Этот раздел включает в том числе Положения о государственном промысловом налоге. Последнее Седьмое отделение упомянутого Положения было целиком посвящено вопросам применении правил этого Положения, в частности, в ст. 549 устанавливалось:

"Подробности порядка выдачи промысловых свидетельств и бесплатных промысловых билетов, взимания причитающегося со свидетельств основного промыслового налога, а также земских, городских и других местных сборов, учета прибыли предприятий, обязанных публичной отчетностью, и определения оборотов и прибыли предприятий, такой отчетностью не обязанных, а равно раскладки раскладочного сбора; исчисления и взимания дополнительного промыслового налога; поверки торговли и других промыслов и собирания сведений, необходимых для их обложения, - определяются инструкциями, утверждаемыми Министром финансов, по соглашению с Государственным контролером и подлежащими ведомствами, с тем чтобы инструкции эти не противоречили правилам сего Положения и не касались предметов и дел, по свойству своему подлежащих судебному или законодательному рассмотрению. Означенные инструкции представляются Правительствующему сенату для распубликования во всеобщее сведение" (ст. 180 Положения от 8 июня 1898 г.).

Из приведенного примера мы видим, что полномочия Министерства финансов касались практически всего спектра вопросов, необходимых для реализации Положения о промысловом налоге.

229. Общий взгляд на юридическую технику Свода законов Российской империи позволяет прийти к твердому убеждению о том, что, несмотря на общую логичность и последовательность изложения законодательного материала, современный юрист не может не обратить внимание на недостаточную разработанность ключевых юридических понятий и на отсутствие дефиниций многих важных терминов. Для иллюстрации отмеченного можно указать на проблематичность точного определения понятий налогоплательщика и объекта налогообложения применительно к государственному промысловому налогу. Так, согласно ст. 366 Устава о прямых налогах:

"Государственному промысловому налогу подлежат: 1) торговые предприятия, в том числе кредитные и страховые предприятия, торговое посредничество, всякого рода подряды и поставки; 2) промышленные предприятия: фабрично-заводские (в том числе горнозаводские), ремесленные, горные и перевозочные, и 3) личные промысловые занятия" (ст. 1 Положения от 8 июня 1898 г.).

Из процитированной нормы, с которой начинается Положение о государственном промысловом налоге, можно сделать важный вывод. Законодатель фактически, не определяя признаков налогоплательщиков налога, называет его объекты (торговые предприятия, промышленные предприятия, торговое посредничество, промысловые занятия и т.д.). Подчеркнем, предприятие в данном случае по тексту закона используется не как субъект, а как определенный вид деятельности, связанный с некоторым имущественным комплексом (складами, торговыми лавками и т.д.). Что есть "занятие", "заведение", "предприятие" и какие конкретные экономические операции того или иного лица (субъекта) должны быть связаны именно с этим "занятием", "заведением", "предприятием", необходимо решать в каждом конкретном случае.

230. Очевидно, что при недостаточно четком определении объекта налогообложения и в условиях, когда юридический статус субъекта налогообложения - налогоплательщика вообще не принимается во внимание, разрешать проблемы устранения двойного налогообложения достаточно сложно. Действительно, весьма проблематичным может оказаться само доказывание и идентификация фактов двойного налогообложения (особенно на межрегиональном уровне), так как присутствует риск того, что то или иное "заведение" или "промысел" будут признаны в качестве особого объекта налогообложения, на них окажется необходимым получать отдельное промысловое свидетельство. Кроме того, закон не предусматривал общего принципа, что двойное (множественное) налогообложение должно считаться неправомерным <1>.

--------------------------------

<1> Безусловно, налог мог успешно взиматься в государстве при отсутствии его четкой юридической концепции лишь благодаря наличию значительных элементов самообложения в системе его взимания. В частности, при Казенных палатах, подведомственных Министерству финансов, образовывались Общие присутствия, с привлечением налогоплательщиков по промысловому налогу, они обеспечивали применение налога и распределение налогового бремени в условиях недостаточно четкой его правовой регламентации.