Продолжительный период с 1932 по 1985 г. представляет весьма ограниченный интерес для изучения проблем двойного налогообложения ввиду того, что в принципе значение налогообложения в этот период в нашей стране существенно снизилось. Как отмечает, например, В.А. Кашин, до начала 1970-х гг. экономические связи социалистических стран со странами капиталистического мира осуществлялись в основном в форме отдельных ограниченных по объему внешнеторговых сделок и операций, и потому проблем двойного налогообложения, как правило, не возникало <1>. По мере развития как традиционных форм торговли (по данным, приводимым В.А. Кашиным в 1983 г., объем торговли СССР и других социалистических государств со странами капитализма превысил 100 млрд долларов в год), так и новых форм сотрудничества проблемы урегулирования трансграничных налоговых отношений стали вновь приобретать актуальность <2>.

--------------------------------

<1> См.: Кашин В.А. Международные налоговые соглашения. М.: Международные отношения, 1983. С. 157.

<2> См.: Кашин В.А. Налоговые соглашения. С. 158.

244. Этапным моментом в рассматриваемом отношении явилось принятие специального Указа Президиума Верховного Совета СССР от 12 мая 1978 г. N 7512-IX "О подоходном налоге с иностранных юридических и физических лиц" (утвержден Законом СССР от 6 июля 1978 г.).

Этот правовой акт устанавливал (ст. 1), что доходы, получаемые иностранными юридическими лицами от осуществления на территории СССР как непосредственно, так и через свои представительства разрешенной в установленном порядке деятельности, подлежат обложению подоходным налогом в размере 40%. В силу ст. 3 названного акта при определении суммы облагаемого подоходным налогом дохода иностранных юридических лиц из валового дохода исключаются расходы, связанные с осуществлением деятельности этих юридических лиц на территории СССР, включая управленческие и общеадминистративные расходы. Можно предположить, что достаточно высокий уровень налогообложения доходов иностранных юридических лиц (40%) стимулировал государства - торгово-экономических партнеров СССР более активно заключать двусторонние налоговые соглашения. Действительно, до принятия упомянутого Указа СССР имел два полноценных налоговых соглашения, направленных на устранение двойного налогообложения, - с США (подписано 20 июня 1973 г.) и Финляндией (подписано 15 апреля 1977 г.).

245. Примечательно, что основной принцип трансграничного налогообложения, который прослеживается в Указе Президиума Верховного Совета СССР "О подоходном налоге с иностранных юридических и физических лиц", - это принцип взаимности. Приведем конкретные примеры:

1) статья 6 названного акта определяет, что доходы иностранных физических лиц, получаемые от осуществления на территории СССР разрешенной в установленном порядке деятельности, подлежат обложению подоходным налогом так же, как и доходы советских граждан. Однако в тех случаях, когда в иностранном государстве с сумм аналогичных категорий доходов, получаемых гражданами СССР в данном государстве, налоги взимаются по более высоким либо более низким нормам (ставкам), эти более высокие или более низкие нормы (ставки) могут быть применены и при налогообложении в СССР граждан соответствующего государства. Причем, как подчеркивается в упомянутой статье, такой же порядок применяется и в отношении налогообложения доходов иностранных юридических лиц. Указания об этом даются Министерством финансов СССР по согласованию с Министерством иностранных дел СССР;

2) более того, согласно ст. 7 в целях устранения двойного налогообложения либо взаимного освобождения от налогов и сборов взимание их с иностранных юридических и физических лиц может быть прекращено или ограничено в соответствии с соглашениями, заключенными СССР с иностранными государствами. При этом взимание налогов и сборов может быть прекращено или ограничено также и в тех случаях, когда в соответствующем иностранном государстве такие же меры применяются в отношении советских юридических и физических лиц. В частности, на основе взаимности могут быть освобождены от обложения подоходным налогом: а) суммы, выплачиваемые советскими внешнеторговыми организациями иностранным юридическим и физическим лицам по внешнеторговым сделкам; б) заработная плата, получаемая физическими лицами от направивших их на работу в СССР иностранных организаций; в) суммы, выплачиваемые иностранным юридическим и физическим лицам за выступления в СССР артистических коллективов и отдельных исполнителей, а также за постановку спектаклей и программ; г) проценты, получаемые иностранными юридическими лицами от проведения банковских операций в СССР;

3) наконец, ст. 8 определяла применение принципа взаимности для освобождения от налогообложения доходов консульских и дипломатических работников.

246. С точки зрения юридической техники важно учесть, что ст. 11 Указа Президиума Верховного Совета СССР "О подоходном налоге с иностранных юридических и физических лиц" давала дефиниции нескольким ключевым понятиям международного налогового права: иностранное юридическое лицо, иностранное физическое лицо, доходы. В частности, закреплялись следующие определения используемых терминов:

а) "иностранное юридическое лицо" - означает компанию, фирму, корпорацию, а также любую другую организацию, учрежденную по законам и правилам иностранного государства;

б) "представительство" - означает открываемые на территории СССР иностранными юридическими лицами на основании законодательства СССР бюро, агентство и т.п. либо ту советскую организацию, которая представляет на территории СССР интересы иностранного юридического лица;

в) "иностранное физическое лицо" - означает гражданина (подданного) соответствующего иностранного государства, независимо от фактического места нахождения или проживания этого лица;

г) "доходы" - означает:

- применительно к иностранным юридическим лицам и их представительствам - денежные суммы, получаемые от выполнения работ, оказания услуг, использования авторских прав, прав на изобретения, промышленные образцы, процессы или формулы и других подобных прав, а также от осуществления на территории СССР иных видов разрешенной в установленном порядке деятельности;

- применительно к иностранным физическим лицам - заработную плату, вознаграждения, стипендии и любые другие денежные суммы, получаемые от осуществления на территории СССР разрешенной в установленном порядке деятельности, в том числе суммы, получаемые в связи с работой этих лиц по найму, учебой, стажировкой, использованием авторских прав, прав на изобретения, промышленные образцы, процессы или формулы и других подобных прав, а также денежные суммы, получаемые от продажи, обмена, сдачи в аренду или иного использования принадлежащего им имущества, либо денежные суммы, получаемые в результате наследования и дарения.

Весьма специфично, что ст. 11 вводила понятие "иностранное физическое лицо", базируясь на критерии гражданства (подданства). Следовательно, проблемы статуса резидента не получали необходимой регламентации. Впрочем, это, вероятно, и не было актуальным, имея в виду сохранявшиеся строгие ограничения, препятствующие свободному движению лиц через государственные границы страны.

247. Положение о местных налогах, утвержденное Указом Президиума Верховного Совета СССР от 26 января 1981 г. N 3819-К (с изм. и доп. от 13 августа 1984 г., от 21 марта 1988 г.), было принято несколько позднее и касалось не столь экономически значимых налогов. Однако его содержание является весьма показательным, поскольку применительно ко всем местным налогам, которые упоминаются в Положении, решаются вопросы о порядке трансграничного регулирования.

Напомним, что согласно ст. 1 упомянутое Положение распространялось на следующие налоги: 1) налог с владельцев строений; 2) земельный налог; 3) налог с владельцев транспортных средств.

Как и в Указе Президиума Верховного Совета СССР "О подоходном налоге с иностранных юридических и физических лиц", в Положении в основу регулирования трансграничного налогообложения положен принцип взаимности.

Так, ст. 9 Положения о местных налогах 1981 г. определяет, что в тех случаях, когда в иностранном государстве с аналогичных категорий имущества, принадлежащего гражданам и организациям СССР, налоги взимаются по более высоким либо более низким нормам (ставкам), чем те, которые установлены настоящим Положением, эти более высокие или более низкие нормы (ставки) могут быть применены и при налогообложении в СССР граждан и организаций соответствующего государства. Указания об этом даются Министерством финансов СССР по согласованию с Министерством иностранных дел СССР.