В последние годы все большее внимание специалистов привлекают положения международных торговых, инвестиционных и иных взаимосвязанных договоров, которые предусматривают многосторонний формат взаимодействия. Среди них особую роль, безусловно, играют соглашения о региональных интеграционных образованиях (как известно, договоры о региональных интеграционных образованиях выделяются Венской конвенцией о праве международных договоров в качестве отдельной разновидности, имея в виду, что они, как правило, предполагают учреждение определенной международной организации). Применительно к опыту участия Российской Федерации в региональных интеграционных образованиях можно упомянуть Соглашение, заключенное в рамках ЕврАзЭС (до формирования ЕАЭС) от 12 декабря 2008 г. о поощрении и взаимной защите инвестиций в государствах - членах ЕврАзЭС. С момента заключения и вступления в силу всеобъемлющего Договора о ЕАЭС от 29 мая 2014 г. договаривающиеся государства и инвесторы получили еще больший объем правовых возможностей в сфере торговли и инвестиций, а также специальные правила ускоренного признания резидентства для физических лиц, что может быть особенно значимо для работников-мигрантов <1>.

--------------------------------

<1> В данном случае мы не касаемся специальных гармонизированных правил взимания НДС в трансграничных ситуациях, действующих в ЕврАзЭС с момента вступления в силу соответствующих соглашений от 25 января 2008 г., обновленных и усовершенствованных в соответствии с приложениями к Договору о ЕАЭС от 29 мая 2014 г.

Отметим, что различные практикуемые партнерские соглашения (соглашения об ассоциации) по своим глобальным целям и задачам близки к договорам об учреждении региональных интеграционных образований. Наиболее известная сеть подобных соглашений создана Европейским союзом со своими торгово-экономическими партнерами, некоторые из них предусматривают режим свободной торговли (как, например, с Турцией, Украиной, Молдавией). В свое время заключалось подобное соглашение (без установления режима свободной торговли) и с Россией (о. Корфу, 1994 г.). Стандартные положения подобных соглашений о партнерстве касаются различных сфер экономической деятельности, содержат в основном нормы, устанавливающие запрет дискриминации в тех или иных областях, гарантируя, в частности, режим налогообложения для нерезидентов и их дочерних компаний, близкий к национальному режиму. В случае с Российской Федерацией наиболее значимым примером практического применения подобного соглашения явилось рассмотренное Судом ЕС дело Симутенкова, в рамках которого был констатирован запрет на дискриминационные условия труда для граждан договаривающихся сторон. Из аргументации Суда ЕС следовали далеко идущие выводы и о запрете режимов налогообложения, которые создают предпосылки для формирования дискриминационных условий труда (например, применение различных ставок подоходного налогообложения к резидентам и нерезидентам, базируясь на сугубо формальной оценке их статуса) <1>.

--------------------------------

<1> Vinnitskiy D.V. National Report - the Russian Federation, The EU and Third Countries: Direct Taxation / Ed. by M. Lang, P. Pistone. Results of the Conference on EU and Third Countries (Internationales Steuerrecht N 49), 2007. P. 863 - 887; Винницкий Д.В. Соглашение о партнерстве и сотрудничестве между Российской Федерацией и Европейскими Сообществами: проблемы применения в сфере налоговых отношений // Российский ежегодник международного налогового права. 2009. N 1. С. 373 - 380.

В настоящее время соглашение о партнерстве ЕС (ратифицированное в 1997 г. на 10-летний срок, однако так и не обновленное в 2007 г.) не относится к числу документов, оказывающих значимое регулятивное воздействие на трансграничные налоговые отношения в юрисдикции России. Скорее можно ожидать появление аналогичного документа, но разрабатываемого уже на ином уровне и заключаемого между двумя интеграционными образованиями - Европейским союзом и Евразийским экономическим союзом.

279. Отмеченный нами возможный вектор партнерства ЕС и ЕАЭС особенно интересен в свете того, что межрегиональные соглашения иногда показывают весьма существенный регулирующий потенциал. Впрочем, следует учитывать, что на текущий момент возможность их применения по линии ЕС - ЕАЭС остается пока весьма спорной и излишне политически окрашенной. Одним из факторов, который оказал негативное влияние на ситуацию, по мнению государственных органов Российской Федерации, явилась практика применения и интерпретации такого межрегионального ("interregional") соглашения, как Энергетическая хартия (Energy Charter Treaty), которая была посвящена защите инвестиций, торговле и транзиту энергетических ресурсов. Энергетическая хартия является достаточно уникальным юридически связывающим стороны инструментом, декларируемые цели которого заключаются в создании юридических условий для взаимного сотрудничества в энергетическом секторе, обеспечении энергетической безопасности в сфере торговли и инвестиций, базируясь на принципах открытых и конкурентных рынков, устойчивого развития и суверенитета над энергетическими ресурсами. Энергетическая хартия была представлена к подписанию в декабре 1994 г., вступила в силу с апреля 1998 г., и в настоящее время ее членами являются более 50 участников международного общения, включая ЕС и Евратом.

В практическом плане цель Энергетической хартии заключается в защите инвесторов от рисков некоммерческого характера, связанных с введением дискриминационных режимов (discriminatory treatment) <1>, прямого или косвенного изъятия собственности, нарушения инвестиционных контрактов, необоснованного ограничения на возврат активов (см. ст. ст. 10 - 14 Энергетической хартии). Хартия предусматривает систему разрешения споров как между принимающим государством и инвестором, так и между договаривающимися государствами (см., в частности, ст. ст. 26 - 28).

--------------------------------

<1> В частности, ст. 10 (п. 7) предусматривает: "Each Contracting Party shall accord to Investments in its Area of Investors of other Contracting Parties, and their related activities including management, maintenance, use, enjoyment or disposal, treatment no less favourable than that which it accords to Investments of its own Investors or of the Investors of any other Contracting Party or any third State and their related activities including management, maintenance, use, enjoyment or disposal, whichever is the most favourable".

Очевидным доказательством реальной значимости документов подобного рода для трансграничного/международного налогообложения стало дело акционеров бывшей группы компаний "ЮКОС", по заявлению которых арбитражем в соответствии с Энергетической хартией был рассмотрен иск о выплате компенсаций в связи с изъятием собственности в ходе налоговых процедур, примененных в юрисдикции Российской Федерации. Решение, анонсированное арбитражем в июле 2014 г., содержит более 600 страниц детального анализа положений российского налогового законодательства, применение которого оценивается в свете гарантий, предусмотренных указанным межрегиональным международным договором. Не вдаваясь в детальную оценку данного решения, которое остается весьма спорным, по мнению большинства российских юристов <1>, вместе с тем нельзя не признать, что международные договоры подобного рода потенциально вполне способны выступать в качестве мощного инструмента регулирования трансграничных налоговых отношений (несмотря на то, что налоговый аспект не является приоритетной целью заключения данных соглашений).

--------------------------------

<1> См. по данной проблеме: Vinnitskiy D.V. Russian National Report, Conference "The Impact of Bilateral Investment Treaties on Taxation", Rust (Burgenland), Austria (Institute for Austrian and International Tax Law Vienna & WU Global Tax Policy Center), July 2 - 4, 2015.

280. Проведенный ранее анализ также убеждает в значимости права ВТО и предусмотренных им инструментов для регламентации международных налоговых отношений. Впрочем, роль данных инструментов не стоит переоценивать, имея в виду, что в наибольшей степени она проявляется в области косвенного налогообложения, тесно связанного с таможенными режимами экспорта и импорта. Как известно, ВТО - это международная юридическая система, которая опосредует установление и продвижение свободной торговли путем уменьшения и устранения барьеров, которые представляют собой препятствия для оборота объектов торговли в рамках мировой экономики. ВТО есть результат переговоров 1986 - 1995 гг., именуемых Уругвайским раундом, дальнейшее развитие достигнутых соглашений позволило охватить в рамках соглашений ВТО практически всю мировую торговлю (более 95%), в то время как число государств - членов организации в настоящее время превысило 160.

Режим ВТО оказал весьма благоприятное влияние на гармонизацию косвенного налогообложения в масштабах всего мира, что позволило решить большинство проблем двойного налогообложения в данной области (например, в сфере НДС) без заключения специальных налоговых соглашений. Например, ст. 14 ГАТС (GATS) требует, чтобы трансграничные услуги подпадали под режим не менее благоприятный, нежели услуги в рамках принимающей страны ("...services and service suppliers from a contracting country should not be treated less favourably than like services and service suppliers of the host country, unless the different treatment aims inter alia at the effective collection of direct taxes" (Art. XIV (d) GATS)). Подобные требования ограничивают возможности по установлению необоснованных удержаний НДС из суммы, уплачиваемой за трансграничные услуги в рамках режима, отличающегося от национального. Значимые гарантии сходного характера предусматривает и ГАТТ в ст. 1 (п. 1) <1>, ст. 3 (п. п. 2 и 4) <2> и последующих.

--------------------------------

<1> Article I of the GATT: "1. With respect to customs duties and charges of any kind imposed on or in connection with importation or exportation or imposed on the international transfer of payments for imports or exports, and with respect to the method of levying such duties and charges, and with respect to all rules and formalities in connection with importation and exportation, and with respect to all matters referred to in paragraphs 2 and 4 of Article III, any advantage, favour, privilege or immunity granted by any contracting party to any product originating in or destined for any other country shall be accorded immediately and unconditionally to the like product originating in or destined for the territories of all other contracting parties".

<2> Article III of the GATT: "2. The products of the territory of any contracting party imported into the territory of any other contracting party shall not be subject, directly or indirectly, to internal taxes or other internal charges of any kind in excess of those applied, directly or indirectly, to like domestic products...

4. The products of the territory of any contracting party imported into the territory of any other contracting party shall be accorded treatment no less favourable than that accorded to like products of national origin in respect of all laws, regulations and requirements affecting their internal sale, offering for sale, purchase, transportation, distribution or use...".

Однако следует учитывать, что право ВТО традиционно трактуется как соглашения межгосударственного характера, не имеющие прямого действия, на которые не могут непосредственно ссылаться в судах хозяйствующие субъекты из государств - членов ВТО. В этом принципиальное отличие основных компонентов права ВТО от традиционных источников международного налогового права - налоговых соглашений в области прямого налогообложения, которые практически всегда имеют прямое действие в национальных юрисдикциях и тесно переплетаются с иными положениями собственно национального законодательства.