В качестве цели финансового контроля БК РФ в ст. 265 называет "обеспечение соблюдения бюджетного законодательства и иных нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные правоотношения". Это крайне абстрактная формула, тем не менее она позволяет думать о том, что бюджетные и автономные учреждения если и можно признавать обязанными соблюдать бюджетное законодательство, то только в той части, в которой они оказываются вовлеченными в бюджетные правоотношения. Напрямую БК РФ адресует бюджетным учреждениям буквально несколько положений - ст. 78.1 о субсидиях и ст. 79 о бюджетных инвестициях.

Разделяя финансовый контроль на предварительный и последующий, законодатель уточняет: предварительный отвечает за предупреждение и пресечение бюджетных нарушений в процессе исполнения бюджетов, а последующий сосредоточивается на результатах исполнения бюджетов в целях установления законности их исполнения, достоверности учета и отчетности. Эти положения п. п. 4 и 5 ст. 265 БК РФ однозначно свидетельствуют о том, что финансовый контроль не охватывает такие стадии бюджетного процесса, как формирование проекта бюджета и утверждение бюджета, а ограничивается только стадией исполнения бюджета и отчасти формированием отчетности об исполнении бюджета. Такое сужение сферы финансового контроля (по сравнению с ранее действующими положениями) не имеет объяснения, и причины его неизвестны. Бюджетный процесс представляет собой внутренне организованную систему действий публичных органов и должностных лиц, поэтому подобный подход к организации финансового контроля едва ли может быть признан оптимальным.

В ст. 268.1 БК РФ уточняются цели внешнего финансового контроля - соблюдение бюджетного законодательства в ходе исполнения бюджета и подтверждение достоверности, полноты и соответствия нормативным требованиям составления и представления главными администраторами бюджетных средств бюджетной отчетности, квартального и годового отчетов об исполнении бюджета.

Формулирование целей происходит путем определения полномочий органов внешнего финансового контроля - Счетной палаты РФ и контрольно-надзорных органов субъектов РФ и местного самоуправления. Такой подход предполагает закрепление корреспондирующих обязанностей у подконтрольных объектов - участников бюджетного процесса (БК РФ обязанности по исполнению бюджетов возлагает только на участников бюджетного процесса). Действительно, в ст. ст. 158, 162 и 160.1 БК РФ вменяют в обязанности администраторам бюджетного процесса и получателям бюджетных средств (казенным учреждениям) формирование и представление отчетности, а ст. 266.1 БК РФ предусматривает необходимость прохождения проверок объектами финансового контроля.

Заметим, что ст. 268.1 БК РФ прямо не указывает на подконтрольность бюджетных и автономных учреждений, не являющихся участниками бюджетного процесса. В ст. 269.1 БК РФ, регламентирующей полномочия органов внутреннего финансового контроля (органов федерального казначейства и финансовых органов), также ничего не сказано о полномочиях, распространяющихся на бюджетные и автономные учреждения. И лишь в ст. 269.2 БК РФ, регулирующей отношения между органами внутреннего финансового контроля (не финансовыми) и подконтрольными объектами, обнаруживаем единственное упоминание о контроле в отношении бюджетных и автономных учреждений - контроль за полнотой и достоверностью отчетности об исполнении государственных (муниципальных) заданий. Утвержденный Министерством финансов РФ набор отчетных данных не позволяет заметить какие-либо иные цели финансового контроля, кроме полноты сведений и их достоверности <1>.

Статья 160.2-1 БК РФ, устанавливающая полномочия администраторов бюджетных средств и получателей бюджетных средств, т.е. участников бюджетного процесса в части осуществления внутреннего контроля, напрямую не создает подконтрольность бюджетных и автономных учреждений. Постановлением Правительства РФ от 17 марта 2014 г. N 193 предусмотрено, что внутренний финансовый контроль проводится в структурных подразделениях главного администратора (администратора) средств федерального бюджета и получателя средств федерального бюджета, исполняющих бюджетные полномочия <1>. Вместе с тем из положений ст. 160.2-1 БК РФ следует, что внутренний финансовый контроль направлен на подготовку и организацию мер по повышению экономности и результативности использования бюджетных средств. И осуществление такого контроля за использованием бюджетными и автономными учреждениями бюджетных средств должно получить соответствующую оценку. Принцип эффективности использования бюджетных средств (ст. 160.3 БК РФ) позволяет утверждать, что оценка эффективности использования бюджетных средств представляет собой содержание контрольной деятельности всех контрольных органов, следовательно, не может формироваться лакун в объеме бюджетных средств, изъятых из анализа эффективности. Тем не менее БК РФ требует установить особенности такой оценки эффективности федеральным законом (ст. 163). Отсутствие дополнительных законодательных положений не мешает, однако, администраторам бюджетных средств включать бюджетные и автономные учреждения (наряду с казенными учреждениями) в число подконтрольных субъектов <2>.

Применяемая нами логика требует включения в ст. 78.1 БК РФ положений о контроле эффективности использования полученных субсидий (на выполнение государственного/муниципального задания). Однако законодатель ограничился указанием на то, что порядок предоставления субсидий определяется Правительством РФ (соответствующими органами субъектов РФ и муниципальных образований). В действующем нормативном акте Правительства РФ <1> вопросы эффективности контроля никак не затрагиваются, речь идет об объемах и условиях предоставления субсидий, и одним из условий выступает заключение соответствующего соглашения. В соглашении могут содержаться нормы, определяющие механизм проведения внутреннего финансового контроля, однако уровень правового регулирования, таким образом, окажется ниже допустимого БК РФ - уровня акта Правительства РФ. Правительством РФ осуществляется правовое регулирование предоставления субсидий отдельным автономным или бюджетным учреждениям, в предмет контроля включаются цели, условия и порядок предоставления субсидий <2>.

В актах субъектов РФ наблюдается сходная картина. Так, в Московской области предусмотрен контроль за целевым использованием субсидии <1>, а основание контроля со стороны уполномоченного органа включается в соглашение, в котором допускается также ответственность за нецелевое использование субсидии <2>.

Та же картина наблюдается и в актах муниципальных образований - в Рузском муниципальном районе предполагается контроль за целевым использованием субсидии <1>.

Таким образом, буквальное толкование положений гл. 26 БК РФ приводит к выводу о том, что финансовый контроль сосредоточен на обеспечении соблюдения бюджетного законодательства на этапе исполнения бюджетов исключительно участниками бюджетного процесса - финансовыми органами, администраторами бюджетных средств и казенными учреждениями. Закономерным является положение п. 2 ст. 306.2 БК РФ, исключающее возможность применения бюджетных мер принуждения к бюджетным и автономным учреждениям. Такие меры могут быть применены только к участникам бюджетного процесса <1>.

Вместе с тем государственные и муниципальные учреждения в ст. 266.1 БК РФ прямо названы объектами финансового контроля, поэтому выяснение вопроса о том, что является целью финансового контроля в отношении бюджетных и автономных учреждений, остается принципиально важным, необходимым для оценки действующего правового регулирования и формулирования предложений о его развитии.

Бюджетные и автономные учреждения - объекты финансового контроля. Поскольку бюджетные и автономные учреждения охватываются понятием "государственные (муниципальные) учреждения", следовательно, они признаются объектами финансового контроля <1>.

Статус объекта финансового контроля складывается из возложенных на него обязанностей и предоставленных законом прав, гарантирующих обеспечение его прав и законных интересов в той деятельности, ради которой он создан. Тем не менее в отношении бюджетных и автономных учреждений, находящихся в зависимости от создавшего их публичного субъекта, процесс осуществления финансового контроля должен быть согласован с положениями Гражданского кодекса РФ, Федерального закона "О некоммерческих организациях", Федерального закона от 3 ноября 2006 г. N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях", устанавливающими права таких учреждений, в том числе при распоряжении имуществом (денежными средствами).

БК РФ в действующей редакции позволяет вычленить следующие элементы статуса бюджетного или автономного учреждения объекта финансового контроля:

- обязанность предоставления информации по запросам органов финансового контроля (п. 3 ст. 266.1);

- обязанность подвергаться методам финансового контроля - проверке, ревизии, обследованию, санкционированию (ст. 267.1);

- выполнение требований о принятии мер по устранению нарушений бюджетного законодательства, причин и условий таких нарушений, отраженных в представлении (п. 2 ст. 270.2);

- выполнение требований об устранении нарушений бюджетного законодательства и возмещение причиненного ущерба, отраженных в предписании (п. 3 ст. 270.2).

Более полная регламентация прав и обязанностей этих учреждений в процессе реализации финансового контроля должна быть осуществлена в других нормативных актах. В отношении внешнего финансового контроля это могут быть только федеральные законы, законы субъектов РФ и муниципальные правовые акты представительных органов муниципальных образований (п. 3 ст. 268.1 БК РФ) <1>. Полномочия органов внутреннего контроля дополнительную регламентацию могут получить в нормативных актах Правительства РФ, высших исполнительных органов государственной власти субъектов РФ, муниципальных правовых актах местных администраций (п. 3 ст. 269.2 БК РФ).

Кодекс указывает на необходимый минимум содержания таких актов - основания и порядок проведения проверок, ревизий и обследований, перечень должностных лиц, уполномоченных принимать решения об их проведении, о периодичности их проведения. Таким образом, предмет и конкретные цели данного контроля определяются (должны определяться!) самим БК РФ. В настоящее время органы исполнительной власти еще не вполне сформировали требуемую нормативную базу, на федеральном уровне можно указать лишь Постановление Правительства РФ от 28 ноября 2013 г. N 1092 "О порядке осуществления Федеральным казначейством полномочий по контролю в финансово-бюджетной сфере". В отношении иных федеральных органов исполнительной власти регламентация осуществления контрольных полномочий не произошла.

Среди нормативных актов субъектов РФ и муниципальных образований можно назвать следующие: Постановление правительства Ленинградской области от 18 июля 2014 г. N 319 "Об утверждении Порядка осуществления комитетом государственного финансового контроля Ленинградской области полномочий по внутреннему государственному финансовому контролю"; Постановление правительства Санкт-Петербурга от 13 марта 2014 г. N 164 "О порядке осуществления Комитетом государственного финансового контроля Санкт-Петербурга полномочий по внутреннему государственному финансовому контролю". В Постановлении правительства Санкт-Петербурга отмечено, что предметом финансового контроля является контроль в финансово-бюджетной сфере за полнотой и достоверностью отчетности о реализации государственных программ Санкт-Петербурга, в том числе отчетности об исполнении государственных заданий государственными учреждениями Санкт-Петербурга. Никаких специальных положений учреждениям более не адресовано. В качестве примера муниципального акта можно указать Положение о порядке организации и осуществления внутреннего муниципального контроля в городском округе Троицк в г. Москве, в котором муниципальные учреждения названы в числе подконтрольных организаций, без выделения казенных, бюджетных и автономных <1>.

В Законе о Счетной палате и Законе о деятельности КСО субъектов РФ также специальных положений в отношении бюджетных и автономных учреждений не содержится. Следовательно, на них распространяются общие положения о проведении проверок.