С 1 января 2015 г. российские организации, получившие статус резидентов территорий опережающего социально-экономического развития, имеют право применять пониженную налоговую ставку по налогу на прибыль организаций.

О том, при выполнении каких условий и в течение какого срока названные организации вправе использовать предоставленные законодательством льготы, пойдет речь в настоящей статье.

Правовой режим территорий опережающего социально-экономического развития в Российской Федерации, меры государственной поддержки и порядок осуществления деятельности на таких территориях определяет Федеральный закон от 29 декабря 2014 г. N 473-ФЗ "О территориях опережающего социально-экономического развития в Российской Федерации" (далее - Закон N 473-ФЗ).

Территорией опережающего социально-экономического развития является часть территории субъекта Российской Федерации, включая закрытое административно-территориальное образование, на которой в соответствии с решением Правительства Российской Федерации установлен особый правовой режим осуществления предпринимательской и иной деятельности в целях формирования благоприятных условий для привлечения инвестиций, обеспечения ускоренного социально-экономического развития и создания комфортных условий для обеспечения жизнедеятельности населения (пункт 3 статьи 2 Закона N 473-ФЗ).

Резидентом территории опережающего социально-экономического развития (далее - резидент ТОСЭР) признается, в частности, юридическое лицо - коммерческая организация, государственная регистрация которого осуществлена на территории опережающего социально-экономического развития согласно законодательству Российской Федерации, которое:

- заключило в соответствии с Законом N 473-ФЗ соглашение об осуществлении деятельности на этой территории;

- включено в реестр резидентов территории опережающего социально-экономического развития (далее - реестр резидентов).

Резидентами ТОСЭР не могут являться государственные и муниципальные унитарные предприятия, что установлено пунктом 2 статьи 2 Закона N 473-ФЗ.

Территория опережающего социально-экономического развития создается на 70 лет по решению Правительства Российской Федерации на основании предложения уполномоченного федерального органа. Срок существования территории опережающего социально-экономического развития может быть продлен по решению Правительства Российской Федерации.

Решение Правительства Российской Федерации о создании ТОСЭР принимается в форме постановления, которое предусматривает:

1) перечень видов экономической деятельности, при осуществлении которых действует особый правовой режим осуществления предпринимательской деятельности, предусмотренный Законом N 473-ФЗ;

2) минимальный объем капитальных вложений резидентов ТОСЭР в осуществление соответствующих видов экономической деятельности на территории опережающего социально-экономического развития;

3) положение о применении или неприменении на территории опережающего социально-экономического развития таможенной процедуры свободной таможенной зоны, установленной таможенным законодательством Таможенного союза;

4) описание местоположения границ территории опережающего социально-экономического развития;

5) при необходимости минимальные требования к уровню применяемых резидентами ТОСЭР технологий и методов производства, оборудования для соответствующих видов экономической деятельности.

Территория ОСЭР создается на территории муниципального образования или территориях нескольких муниципальных образований в границах одного субъекта Российской Федерации (пункт 4 статьи 3 Закона N 473-ФЗ). На момент написания статьи созданы 12 территорий ОСЭР, в частности, в начале 2016 года созданы территории ОСЭР:

- на территории городского округа Большой Камень Приморского края (постановление Правительства Российской Федерации от 28 января 2016 г. N 43 "О создании территории опережающего социально-экономического развития "Большой камень");

- на территории муниципального образования городской округ "Город Южно-Сахалинск" Сахалинской области (постановление Правительства Российской Федерации от 17 марта 2016 г. N 200 "О создании территории опережающего социально-экономического развития "Горный воздух");

- на территориях муниципальных образований городской округ "Город Южно-Сахалинск", "Анивский городской округ" и "Томаринский городской округ" Сахалинской области (постановление Правительства Российской Федерации от 17 марта 2016 г. N 201 "О создании территории опережающего социально-экономического развития "Южная"),

Налогоплательщиком - резидентом ТОСЭР в целях Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признается российская организация, которая получила статус резидента ТОСЭР, и которая отвечает одновременно следующим требованиям (пункт 1 статьи 284.4 НК РФ):

1) государственная регистрация юридического лица осуществлена на территории опережающего социально-экономического развития;

2) организация не имеет в своем составе обособленных подразделений, расположенных за пределами территории опережающего социально-экономического развития;

3) организация не применяет специальных налоговых режимов, предусмотренных НК РФ. Напомним, что НК РФ предусмотрено 5 специальных налоговых режимов:

- система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);

- упрощенная система налогообложения;

- система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;

- система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;

- патентная система налогообложения;

4) организация не является участником консолидированной группы налогоплательщиков.

Отметим, что консолидированной группой налогоплательщиков признается добровольное объединение налогоплательщиков налога на прибыль организаций на основе договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков в порядке и на условиях, которые предусмотрены НК РФ, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности указанных налогоплательщиков (пункт 1 статьи 25.1 НК РФ).

Участником консолидированной группы налогоплательщиков признается организация, которая является стороной действующего договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, соответствует критериям и условиям, предусмотренным НК РФ для участников консолидированной группы налогоплательщиков (пункт 2 статьи 25.1 НК РФ).

5) организация не является некоммерческой организацией, банком, страховой организацией (страховщиком), негосударственным пенсионным фондом, профессиональным участником рынка ценных бумаг, клиринговой организацией;

6) организация не является резидентом особой экономической зоны любого типа.

Особая экономическая зона на основании пункта 1 статьи 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 116-ФЗ "Об особых экономических зонах в Российской Федерации" (далее - Закон N 116-ФЗ) представляет собой часть территории Российской Федерации, которая определяется Правительством Российской Федерации и на которой действует особый режим осуществления предпринимательской деятельности, а также может применяться таможенная процедура свободной таможенной зоны.

Условия, при выполнении которых организации признаются резидентами промышленно-производственных, технико-внедренческих, туристско-рекреационных или портовых особых экономических зон, перечислены в статье 9 Закона N 116-ФЗ.

7) организация не является участником региональных инвестиционных проектов.

Региональным инвестиционным проектом для целей НК РФ признается инвестиционный проект, целью которого является производство товаров и который удовлетворяет всем требованиям, перечисленным в статье 25.8 НК РФ. Организация получает статус участника регионального инвестиционного проекта со дня включения ее в реестр участников региональных инвестиционных проектов в порядке, установленном главой 3.3 НК РФ (пункт 2 статьи 25.9 НК РФ).

Обратите внимание, что данные требования должны выполняться непрерывно в течение указанных в пунктах 3-5 статьи 284 НК РФ налоговых периодов применения налоговых ставок по налогу на прибыль организаций, установленных статьей 284 НК РФ.

Итак, мы определили, при выполнении каких условий и каких требований организация признается налогоплательщиком - резидентом ТОСЭР.

Теперь рассмотрим, какая налоговая ставка по налогу на прибыль установлена статьей 284 НК РФ для указанных налогоплательщиков.

Как известно, общая налоговая ставка, применяемая при исчислении налога на прибыль организаций, составляет 20%, и сумма налога на прибыль, исчисленная по такой ставке, согласно пункту 1 статьи 284 НК РФ, распределяется по бюджетам следующим образом:

- в федеральный бюджет - 2%;

- в бюджет субъектов Российской Федерации - 18%.

Вместе с тем, в отношении некоторых налогоплательщиков налога на прибыль установлены специальные налоговые ставки.

В частности, для организаций, получивших статус резидента ТОСЭР в соответствии с Законом N 473-ФЗ, пунктом 1.8 статьи 284 НК РФ установлена налоговая ставка по налогу, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, в размере 0%, которая применяется в порядке, предусмотренном статьей 284.4 НК РФ.

Что касается налоговой ставки по налогу, подлежащему зачислению в бюджет субъектов Российской Федерации, то на основании абзаца 2 пункта 1 статьи 284 НК РФ законами субъектов Российской Федерации для вышеназванных организаций может устанавливаться пониженная ставка, в соответствии с положениями статьи 284.4 НК РФ, в отношении деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности на территории опережающего социально-экономического развития (далее - соглашение об осуществлении деятельности).

Обратите внимание! Налоговая ставка, предусмотренная пунктом 1.8 статьи 284 НК РФ, применяется в течение пяти налоговых периодов, начиная с налогового периода, в котором в соответствии с данными налогового учета была получена первая прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности, если иное не предусмотрено статьей 284.4 НК РФ, на что указывает пункт 3 статьи 284.4 НК РФ. При этом налоговым периодом признается календарный год (пункт 1 статьи 285 НК РФ).

Размер налоговой ставки налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, не может превышать 5% в течение пяти налоговых периодов, начиная с налогового периода, в котором в соответствии с данными налогового учета была получена первая прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности, и не может быть менее 10% в течение следующих пяти налоговых периодов (пункт 4 статьи 284.4 НК РФ).

В случае, если налогоплательщик - резидент ТОСЭР не получил прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности, в течение трех налоговых периодов начиная с налогового периода, в котором такой налогоплательщик был включен в реестр резидентов, сроки, предусмотренные пунктами 3 и 4 статьи 284.4 НК РФ, начинают исчисляться с четвертого налогового периода, считая с того налогового периода, в котором такой участник был включен в реестр резидентов (пункт 5 статьи 284.4 НК РФ).

Для того чтобы налогоплательщик - резидент ТОСЭР смог применить к налоговой базе налоговые ставки в размерах и порядке, которые предусмотрены статьей 284.4 НК РФ, ему необходимо выполнить условия, установленные пунктом 2 названной статьи, а именно:

- доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности на территории опережающего социально-экономического развития, должны составлять не менее 90% всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ;

- налогоплательщиком ведется раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности на территории опережающего социально-экономического развития, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении иной деятельности.

Следовательно, если у налогоплательщика доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности на территории опережающего социально-экономического развития, составляют не менее 90% всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы, то налоговая ставка по налогу, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, в размере 0% применяется ко всей налоговой базе (включая доходы/расходы, полученные/понесенные при осуществлении иной деятельности).

В то время как налоговая ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, установленная в соответствии со статьей 284.4 НК РФ, применяется только к налоговой базе от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности на территории опережающего социально-экономического развития. При этом к налоговой базе от осуществления иной деятельности применяется общеустановленная налоговая ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, в соответствии с пунктом 1 статьи 284 НК РФ.

В случае если у налогоплательщика доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности, составляют менее 90% всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ, то ко всей налоговой базе (включая доходы/расходы, полученные/понесенные при осуществлении иной деятельности) применяются общеустановленные налоговые ставки налога на прибыль, предусмотренные пунктом 1 статьи 284 НК РФ. Такие разъяснения содержит письмо Минфина России от 20 марта 2015 г. N 03-03-10/15503, направленное письмом ФНС России от 23 апреля 2015 г. N ГД-4-3/6993@ "О применении пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций".

Имейте в виду, что налогоплательщик считается утратившим право на применение особенностей применения налоговой ставки, установленной статьей 284.4 НК РФ, в случае прекращения статуса резидента территории ОСЭР, причем с начала того квартала, в котором он был исключен из реестра резидентов территории опережающего социально-экономического развития (пункт 6 статьи 284.4 НК РФ).