В Налоговом кодексе Российской Федерации (далее - НК РФ) для признания доходов и расходов, как Вы знаете, предусмотрено два метода - кассовый метод и метод начисления.

При кассовом методе датой получения дохода на основании пункта 2 статьи 273 НК РФ признается:

- день поступления средств на счета в банках и (или) кассу,

- день поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав;

- день погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Следовательно, организация, применяющая для определения доходов и расходов кассовый метод, учитывает доходы в целях налогообложения прибыли только тогда, когда доходы фактически получены.

Порядок признания доходов в целях исчисления налога на прибыль организаций при методе начисления определен статьей 271 НК РФ. Суть метода начисления заключается в том, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), что установлено пунктом 1 статьи 271 НК РФ.

Для доходов, относящихся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, а также для доходов от реализации работ (услуг) по производствам с длительным технологическим циклом установлен иной порядок признания доходов.

С учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, руководствуясь пунктом 2 статьи 271 НК РФ, налогоплательщик самостоятельно распределяет доходы, если:

- доходы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам;

- связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Иначе говоря, такие доходы налогоплательщик должен определять равномерно по отчетным (налоговым) периодам.

Пример

Основным видом деятельности организации "А" выступает сдача в аренду нежилых помещений. В июле 2016 года указанная организация заключила договор аренды, согласно которому она предоставляет арендатору нежилое помещение сроком на шесть месяцев. Договором аренды предусмотрено, что арендная плата в размере 141 600 рублей (в том числе НДС 18% - 21 600 рублей) оплачивается арендатором единым платежом в июле 2016 года.

Арендатор перечислил арендную плату в полном объеме.

Отчетным периодом по налогу на прибыль у организации "А" является квартал, полугодие, девять месяцев календарного года. Поэтому организация "А" включила в состав доходов от реализации в III квартале 2016 года - 60 000 рублей и IV квартале 2016 года - 60 000 рублей.

Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете порядок равномерного признания доходов организациями, предоставляющими в аренду имущество, зависит от того, является ли сдача имущества в аренду основной деятельностью налогоплательщика или нет.

Основные виды деятельности определяются Уставом организации, где чаще всего сдача имущества в аренду предусмотрена как вид деятельности. Если предоставление имущества в аренду является основным видом деятельности организации, арендная плата, поступающая от арендатора, согласно статье 249 НК РФ относится к доходам от реализации.

Если договор аренды предусматривает неравномерный график арендных платежей, доходы в виде арендных платежей признаются в налоговом учете с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов вне зависимости от их фактической уплаты. Ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору аренды для целей ведения налогового учета доходов в виде арендных платежей при этом не требуется.

Если предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности организации, то доход от сдачи имущества в аренду на основании пункта 4 статьи 250 НК РФ будет признаваться внереализационным доходом.

Для внереализационных доходов от сдачи имущества в аренду датой получения дохода в соответствии с пунктом 4 статьи 271 НК РФ признается дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров либо предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Разновидностью договора аренды является договор финансовой аренды (договор лизинга). Отметим, что в отношении лизинговых сделок Минфин России долгое время также настаивал на равномерности признания доходов от предоставления имущества в лизинг, даже при условии того, что договором был установлен график лизинговых платежей. В письме Минфина России от 17 апреля 2007 г. N 03-03-06/1/248, в котором было отмечено, что договор финансовой аренды (лизинга) является подвидом договора аренды, и статьей 271 НК РФ не установлены специальные правила в отношении учета доходов в виде лизинговых платежей. Лизинговые платежи учитываются на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями договора лизинга (графиком лизинговых платежей) либо в последний день отчетного (налогового) периода.

Также в письме сказано, что в соответствии с положениями пункта 2 статьи 271 НК РФ, если договором лизинга предусмотрен неравномерный график лизинговых платежей, доходы в виде лизинговых платежей признаются в налоговом учете с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Такой порядок определения даты признания доходов в виде лизинговых платежей в налоговом учете применяется и в том случае, если лизинговая деятельность является основным видом деятельности налогоплательщика, и доходы от предоставления имущества в лизинг учитываются в составе доходов от реализации.

Поддерживали такую позицию и налоговые органы столицы, о чем свидетельствует письмо УФНС России по городу Москве от 22 сентября 2008 г. N 20-12/089128.

Однако в последнее время позиция несколько изменилась. Так, в письме Минфина России от 17 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/258 также дан ответ на вопрос о том, может ли организация, осуществляющая деятельность по передаче имущества в финансовую аренду (лизинг), если договором лизинга предусмотрен неравномерный график лизинговых платежей, ежемесячно признавать доход в размере сумм платежей в соответствии с неравномерным графиком. В письме сказано, что на основании подпункта 3 пункта 4 статьи 271 НК РФ лизингодатель признает доходы в виде сумм лизинговых платежей на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенного договора либо на последний день отчетного (налогового) периода, исходя из сумм, предусмотренных графиком лизинговых платежей. Аналогичный ответ содержат письма Минфина России от 2 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/212, от 15 октября 2008 г. N 03-03-05/131.

Таким образом, финансовое ведомство не требует равномерности признания дохода, а позволяет лизинговым компаниям признавать доходы в соответствии с графиком лизинговых платежей.

Аналогичную позицию выражают и арбитры, о чем свидетельствует постановление ФАС Уральского округа от 16 декабря 2008 года N Ф09-9466/08-СЗ по делу N А76-4062/08.

Для организаций, предоставляющих на систематической основе за плату во временное пользование и (или) временное владение и пользование свое имущество, расходы по такой деятельности в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 265 НК РФ будут признаваться расходами, связанными с производством и реализацией.