В различных источниках содержится множество определений того, что такое реклама, но в общепринятом понимании реклама - это процесс донесения информации от рекламодателя до целевой аудитории посредством медиаканалов или иными способами. С помощью рекламы фирмы ставят в известность потенциальных покупателей товаров (работ, услуг) об их качестве, достоинствах, преимуществах, а также о заслугах самой фирмы.

Осуществляемые организациями расходы на рекламу учитываются в целях налогообложения прибыли. О том, как правильно такие расходы учесть, мы и расскажем в этой статье.

Итак, целью рекламы является донесение информации от рекламодателя до целевой аудитории, а задача рекламы - побудить представителей целевой аудитории к действию, то есть выбору товара или услуги, осуществлению покупки и тому подобное, а также формированию запланированных рекламодателем выводов об объекте рекламирования.

В соответствии со пунктом 1 статьи 3 Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон N 38-ФЗ) реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Вместе с тем согласно подпункту 3 пункта статьи 2 Закона N 38-ФЗ данный закон не распространяется на справочно-информационные и аналитические материалы (обзоры внутреннего и внешнего рынков, результаты научных исследований и испытаний), не имеющие в качестве основной цели продвижение товара на рынке и не являющиеся социальной рекламой.

По мнению ФАС России, изложенному в письме от 28.05.2015 г. N АК/45828/15 "О рекламе в сети "Интернет", не является рекламой информация о производимых или реализуемых товарах, размещенная на сайте производителя или продавца данных товаров или на страницах в социальных сетях производителя или продавца данных товаров, если указанные сведения предназначены для информирования посетителей сайта или страницы в социальной сети о реализуемых товарах, ассортименте, правилах пользования, также не является рекламой информация о хозяйственной деятельности компании, акциях и мероприятиях, проводимых данной компанией и т.п. В том числе не является рекламой информация о скидках или проводимых акциях, размещенная на сайтах, на которых аккумулируются и предлагаются различные купоны или билеты, позволяющие приобрести товар со скидкой. Следовательно, на такую информацию положения Закона N 38-ФЗ не распространяются.

Однако в отдельных случаях, когда размещаемая на сайте информация направлена не столько на информирование потребителя об ассортименте товаров или деятельности компании, сколько на привлечение внимания к конкретному товару и его выделение среди однородных товаров (например, всплывающий баннер), такая информация может быть признана рекламой.

Кроме того, выдача поисковой системой перечня гиперссылок на различные источники информации (сайты, форумы и пр.) не является рекламой, поскольку выдача такого перечня является результатом обработки поискового запроса пользователя.

При размещении подобных информационных сведений (результатов поискового запроса) такая задача, стоящая перед рекламой, как формирование и поддержание интереса к конкретному юридическому лицу и его товару, услуге, не выполняется, поскольку однородная информация, размещенная среди таких же, однородных, сведений о различных товарах, не позволяет выделить какой-либо отдельный товар и сформировать к нему интерес.

Следовательно, предоставляемая поисковой системой по запросу пользователя информация (за исключением, информации, размещенной на странице с результатами поиска, посредством использования системы контекстной рекламы) не подпадает под понятие рекламы, так как целью распространения данной информации является непосредственный ответ системы на запрос о ее предоставлении, и на такую информацию не распространяются требования Закона N 38-ФЗ.

В целях исчисления налога на прибыль организаций расходы на рекламу включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, что следует из подпункта 28 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НКРФ).

Особенность налогового учета рекламных расходов заключается в том, что большинство из них могут быть учтены в целях налогообложения прибыли только в определенных пределах, то есть нормами НК РФ предусмотрено их нормирование.

Перечень ненормируемых рекламных расходов, принимаемых при налогообложении прибыли в полном объеме, является закрытым. К ненормируемым расходам на рекламу, согласно пункту 4 статьи 264 НК РФ, относятся:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и информационно-телекоммуникационные сети, при кино- и видеообслуживании;

Под средством массовой информации согласно статье 2 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2124-1 "О средствах массовой информации" понимается периодическое печатное издание, сетевое издание, телеканал, радиоканал, телепрограмма, радиопрограмма, видеопрограмма, кинохроникальная программа, иная форма периодического распространения массовой информации под постоянным наименованием (названием).

Например, к рекламе в СМИ относится создание (приобретение) рекламного ролика для трансляции по телевидению либо радио. Согласно письму Минфина России от 26 июля 2013 г. N 03-03-06/1/29764, затраты по созданию и размещению рекламного видеоролика в средствах массовой информации могут быть учтены в составе расходов на рекламу для целей налогообложения прибыли организаций в полном объеме. Между тем в письме от 17 мая 2013 г. N 03-03-06/1/17267 специалисты Минфина России обратили внимание налогоплательщиков на то, что затраты по созданию и размещению рекламного ролика могут быть учтены в целях налогообложения в полном объеме только в том случае, если организация, предоставляющая услуги по размещению рекламного ролика, зарегистрирована как средство массовой информации. В иных случаях расходы на трансляцию рекламного ролика подлежат нормированию.

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

Напомним, что согласно статье 19 Закона N 38-ФЗ к наружной рекламе относится реклама, распространяемая с использованием щитов, стендов, строительных сеток, перетяжек, электронных табло, проекционного и иного предназначенного для проекции рекламы на любые поверхности оборудования, воздушных шаров, аэростатов, иных рекламных конструкций, монтируемых и располагаемых на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также на остановках общественного транспорта.

Обратите внимание, что если стоимость рекламного щита, а также срок его эксплуатации соответствуют условиям, установленным для признания имущества амортизируемым, то затраты организации на изготовление/приобретение и монтаж такого щита учитываются для целей налогообложения прибыли через механизм амортизации в составе расходов, связанных с производством и реализацией. Аналогичное мнение высказано в письме Минфина России от 14 декабря 2011 г. N 03-03-06/1/821.

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Следует отметить, что по поводу учета расходов на изготовление рекламных брошюр и каталогов вопросов не возникает. Но как учитывать в целях налогообложения прибыли расходы на изготовление рекламных буклетов, листовок, лифлетов, флаеров и тому подобного?

Минфин России в письме от 12 октября 2012 г. N 03-03-06/1/544 разъяснил, что расходы на распространение буклетов, листовок, каталогов, содержащих рекламную информацию об организации или об отдельных услугах, оказываемых организацией, относятся к расходам на рекламу, учитываемым при налогообложении прибыли, на основании абзаца 4 пункта 4 статьи 264 НК РФ.

Аналогичные разъяснения содержат и более ранние письма Минфина России от 2 ноября 2011 г. N 03-03-06/3/11, от 20 октября 2011 г. N 03-03-06/2/157, от 2 ноября 2010 г. N 03-03-06/1/681, от 21 мая 2010 г. N 03-03-06/2/93.

Кроме того, в письме от 16 марта 2011 г. N 03-03-06/1/142 финансовое ведомство указало, что буклеты и листовки являются разновидностью рекламных брошюр.

К нормируемым расходам на основании того же пункта 4 статьи 264 НК РФ относятся затраты налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также затраты на иные виды рекламы, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода.

То есть, перечень нормируемых расходов на рекламу остается открытым, и для целей налогообложения такие расходы принимаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Напомним, что доходом от реализации, согласно статье 249 НК РФ, признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженных в денежной и (или) натуральной формах.

Поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей налогообложения в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Обратите внимание! Для расчета предельного размера нормируемых расходов на рекламу, налогоплательщик должен использовать показатель выручки от реализации без учета сумм налогов, поскольку статьей 248 НК РФ установлено, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Также следует учитывать, что выручку от реализации не формируют и, следовательно, в нормировании расходов на рекламу не участвуют доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, относящиеся на основании пункта 6 статьи 250 НК РФ к внереализационным расходам, на что обращено внимание в письме Минфина России от 21 апреля 2014 г. N 03-03-06/1/18216.

Пример

Киноконцертным комплексом перед премьерным показом кинофильма проведено массовое уличное шоу, во время проведения которого прохожим раздавались футболки с символикой кинофильма. Затраты на проведение мероприятия составили 100 300 руб. (в том числе НДС 18% - 15 300 руб.). Выручка организации за этот период составила 2 750 600 руб. (без НДС).

Расходы организации на раздачу футболок, согласно положениям пункта 4 статьи 264 НК РФ, признаются рекламными расходами, подлежащими нормированию, и учитываются в целях налогообложения в размере, не превышающем 1% выручки от реализации.

Предельный размер рекламных расходов составляет 27 506 руб. (2 750 600 руб. х 1%). Таким образом, в целях налогообложения организация вправе учесть сумму 27 506 руб. Сумма НДС, которую организация вправе принять к вычету, составляет 4 951,08 руб. (27 506 руб. х 18%).

НК РФ, как мы уже отметили выше, предусмотрено два возможных метода признания доходов и расходов - метод начисления и кассовый метод.

Организации, использующие метод начисления, руководствуются нормами статьи 272 НК РФ, согласно пункту 1 которой расходы должны признаваться в том периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. То есть, расходы признаются в том периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок.

В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Условиями договора может быть предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и при этом не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг). В этом случае расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Для организаций, применяющих метод начисления, датой осуществления расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные работы по изготовлению рекламных носителей информации, согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ, признается одна из следующих дат:

- дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

- дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;

- последний день отчетного (налогового) периода.

Если организация применяет кассовый метод признания доходов и расходов, то в соответствии со статьей 273 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Расходами налогоплательщиков при кассовом методе признаются затраты после их фактической оплаты, следовательно, рекламные расходы при кассовом методе будут приняты к учету после оплаты.

Не следует забывать о том, что выручка от реализации для целей исчисления нормируемых рекламных расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода, что установлено пунктом 3 статьи 318 НК РФ.

Часто возникает ситуация, когда за отчетный период (1 квартал, полугодие, 9 месяцев) нормируемые рекламные расходы превышают предельный размер (1% от выручки), а по итогам налогового периода фактические расходы на рекламу не превышают возможной предельной величины. Происходит это ввиду того, что при увеличении суммы выручки увеличивается и предельная сумма нормируемых рекламных расходов. В последующих отчетных периодах организация может учесть не учтенную ранее сумму нормируемых рекламных расходов.

Рекомендуем налогоплательщикам вести раздельный учет нормируемых и ненормируемых расходов на рекламу, а по окончании отчетного (налогового) периода сопоставить величину нормируемых расходов с предельно допустимой величиной, рассчитанной как 1% от выручки.

Если фактические расходы на рекламу превышают установленный законодательством предел, то для целей налогообложения прибыли, рекламные расходы в части превышения установленных норм не признаются ни прочими расходами, ни расходами, связанными с производством и реализацией продукции (работ, услуг). Такие расходы относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли.

Коснемся документального подтверждения рекламных расходов. Прежде всего, напомним, что расходы организации, в том числе и расходы на рекламу, для признания их в целях налогообложения прибыли должны быть обоснованы, документально подтверждены и направлены на осуществление деятельности, направленной на получение дохода, то есть должны выполняться условия, установленные статьей 252 НК РФ.

Документами, подтверждающими экономическую обоснованность рекламных расходов, например, раздачи товарных образцов, являются, в частности:

- договор на проведение рекламной кампании;

- приказ руководителя о необходимости проведения рекламной акции, в ходе которой будет осуществляться бесплатная раздача товаров, с указанием периода проведения акции;

- акт о списании товарно-материальных ценностей, израсходованных во время рекламной акции, утвержденный руководителем организации и заверенный подписями материально-ответственных лиц.

Подтверждением данных налогового учета в соответствии со статьей 313 НК РФ являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета и расчет налоговой базы.

В целях налогообложения учет рекламных расходов целесообразнее вести в специальном налоговом регистре, так как не всегда эти расходы в целях бухгалтерского и налогового учета будут совпадать. Необходимость ведения налогового регистра по рекламным расходам обусловлена тем, что часть рекламных расходов в целях налогообложения нормируется, и сумма НДС по нормируемым рекламным расходам может быть принята к вычету только в пределах установленных норм.

Аналитические регистры налогового учета, согласно статье 314 НК РФ, представляют собой сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированные в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Статьей 314 НК РФ предусмотрено ведение регистров налогового учета в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронной форме и (или) любых машинных носителях. Порядок документооборота и последовательность выполнения операций по формированию показателей налогового учета, а также формы представления данных на бумажных носителях определяются налогоплательщиком самостоятельно.

Таким образом, правильная организация учета рекламных расходов позволит не только точно определить финансовый результат от продажи рекламированного товара (работ, услуг), но и на основе учетных данных сделать выводы об эффективности той или иной рекламной акции.