В современных экономических условиях для успешного ведения бизнеса реклама становится просто необходимостью, ее размещают на телевидении, радио, в сети Интернет, в периодических печатных изданиях.

Между тем, средства массовой информации и сами могут быть рекламодателями, а расходы организаций на рекламу, как и иные расходы, подлежат отражению в бухгалтерском учете и в целях налогообложения прибыли организаций. О порядке отражения рекламных расходов в учете рекламодателей Вы узнаете из предлагаемой статьи.

Как Вы знаете, рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. Такое определение рекламы содержит статья 3 Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон N 38-ФЗ).

Одним из способов распространения рекламы является ее размещение в средствах массовой информации.

Под средством массовой информации (далее - СМИ) на основании статьи 2 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2124-1 "О средствах массовой информации" понимается периодическое печатное издание, сетевое издание, телеканал, радиоканал, телепрограмма, радиопрограмма, видеопрограмма, кинохроникальная программа, иная форма периодического распространения массовой информации под постоянным наименованием (названием).

Под периодическим печатным изданием, в свою очередь, понимается газета, журнал, альманах, бюллетень, иное издание, имеющее постоянное наименование (название), текущий номер и выходящее в свет не реже одного раза в год.

Сетевое издание - сайт в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", зарегистрированный в качестве средства массовой информации.

Под телеканалом, радиоканалом следует понимать сформированную в соответствии с сеткой вещания (программой передач) и выходящую в свет (эфир) под постоянным наименованием (названием) и с установленной периодичностью совокупность теле-, радиопрограмм и (или) соответственно иных аудиовизуальных, звуковых сообщений и материалов.

Под радио-, теле-, видео-, кинохроникальной программой понимается совокупность периодических аудио-, аудиовизуальных сообщений и материалов (передач), имеющая постоянное наименование (название) и выходящая в свет (в эфир) не реже одного раза в год.

К рекламе в СМИ относится, например, создание (приобретение) рекламного ролика для трансляции по телевидению и радио. В письме Минфина России от 11 февраля 2009 г. N 03-03-06/1/51 отмечено, что расходы по созданию и размещению рекламного ролика относятся к расходам на рекламные мероприятия через СМИ и принимаются к вычету при определении налогооблагаемой базы без ограничений при наличии документов, подтверждающих данные расходы, но об учете расходов на рекламу пойдет речь ниже.

Также рекламой является размещение в СМИ материалов в виде статей, интервью, комментариев, участие в обзорных таблицах, способствующих повышению интереса к самой организации либо к производимым (реализуемым) ею товарам (работам, услугам).

Обратите внимание! Не является рекламой размещение в СМИ объявлений о вакансиях, а также о наборе сотрудников. По мнению Минфина России, выраженному в письме от 23 сентября 2011 г. N 03-03-06/1/585, расходы по набору работников в целях налогообложения прибыли относятся к прочим расходам на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Не является рекламой в СМИ проведение пресс-конференции с целью рекламы продукции (работ, услуг). Согласно письму Минфина России от 3 октября 2006 года N 03-03-04/1/678 расходы, связанные с подготовкой и проведением пресс-конференции, могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыли в составе рекламных расходов. При этом данные расходы не могут рассматриваться как расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации.

К размещению рекламы в СМИ предъявляются определенные требования и установлены они в статьях 14-16 Закона N 38-ФЗ. Так, в частности, согласно пунктам 1 статей 14 и 15 Закона N 38-ФЗ, прерывание телепрограммы или телепередачи (радиопрограммы или радиопередачи) для демонстрации рекламы должно предваряться сообщением о последующей трансляции рекламы, за исключением прерывания спонсорской рекламой.

Размещение текста рекламы в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на рекламных сообщениях и материалах, в соответствии со статьей 16 Закона N 38-ФЗ, должно сопровождаться пометкой "реклама" или "на правах рекламы". Объем рекламы в таких изданиях должен составлять не более чем 40% объема одного номера периодических печатных изданий.

В письме Минфина России от 15 июня 2011 г. N 03-03-06/2/94 отмечено, что если в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, текст рекламы не сопровождается пометкой "реклама" или пометкой "на правах рекламы", то затраты организации на соответствующую публикацию не признаются рекламными расходами и не учитываются при налогообложении прибыли. Аналогичное мнение изложено в письмах Минфина России от 27 июня 2007 г. N 03-03-06/1/418, от 31 января 2006 г. N 03-03-04/1/66.

Вместе с тем, судебная практика по этому вопросу придерживается иного мнения. Суды считают, что пометка "реклама" или "на правах рекламы" не является существенным признаком рекламы. Поэтому все судебные решения, касающиеся споров об уменьшении налога на прибыль за счет расходов на публикацию информации об организации, не содержащую такие пометки, вынесены в пользу налогоплательщика. Примерами таких судебных решений являются, в частности, постановления ФАС Московского округа от 23 сентября 2008 г. N КА-А40/8513-08-2 по делу N А40-52908/07-115-325, от 21 февраля 2008 г. N КА-А40/410-08-П по делу N А40-50906/06-117-310-39, ФАС Северо-Западного округа от 3 апреля 2007 г. по делу N А05-8063/2006-13.

Следует отметить, что в налоговом учете организаций - рекламодателей расходы на рекламу в СМИ в соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, при условии их соответствия критериям, предусмотренным статьей 252 НК РФ. Напомним, что согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами для целей налогообложения признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Документами, подтверждающими рекламные расходы, могут быть, например:

- акты, подписанные организацией и рекламным агентством;

- эфирные справки при размещении рекламы на телевидении или радио;

- экземпляры газет (журналов) при размещении рекламы в печатных СМИ.

При этом расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации относятся к ненормируемым расходам в соответствии с пунктом 4 статьи 264 НК РФ, следовательно, учитываются при определении налогооблагаемой базы в полной сумме.

Согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ расходы на рекламу относятся к косвенным расходам и учитываются в составе расходов того отчетного периода, в котором они осуществлены.

Если организацией для определения доходов и расходов в целях налогообложения прибыли используется метод начисления, то в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы должны признаваться в том периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты - то есть в том периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок, а в случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления расходов на оплату сторонним организациям за предоставленные рекламные услуги признается одна из следующих дат:

1) дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

2) дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;

3) последний день отчетного (налогового) периода.

Обычно расходы признаются в том месяце, когда подписан акт об оказании рекламных услуг. В случае же заключения организацией договора на размещение рекламной информации в газете или журнале в течение нескольких месяцев, признавать расходы следует на последний день соответствующего месяца (квартала) в части расходов, приходящихся на долю рекламной информации, размещенной в течение данного месяца или квартала.

Если же организацией применяется кассовый метод, то на основании статьи 273 НК РФ рекламные расходы признаются по мере их фактической оплаты.

Обратите внимание, что если организация является плательщиком налога на добавленную стоимость (далее - НДС), то сумма НДС, предъявленная рекламораспространителем, может быть принята к вычету после принятия к учету услуг и при наличии счета-фактуры, выставленного рекламораспространителем. На это указывает подпункт 1 пункта 2 статьи 171 и пункт 1 статьи 172 НК РФ.

Напомним, что основным нормативным документом в сфере бухгалтерского учета с 1 января 2013 г. выступает Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). Помимо Закона N 402-ФЗ, организации должны руководствоваться федеральными и отраслевыми стандартами, которые являются обязательными к применению, но пока такие стандарты отсутствуют. В настоящий момент Минфин России своим Приказом от 23 мая 2016 г. N 70н утвердил Программу разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2016-2018 гг.

В силу пункта 1 статьи 30 Закона N 402-ФЗ до утверждения федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета, предусмотренных названным законом, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденные Минфином России и ЦБ РФ до 1 января 2013 г. При этом до утверждения федеральных и отраслевых стандартов Минфин России и ЦБ РФ вправе вносить изменения, обусловленные изменением законодательства Российской Федерации, в правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные ими до дня вступления в силу Закона N 402-ФЗ.

Правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности применяются в части, не противоречащей Закону N 402-ФЗ, на что обращено внимание и в Информации Минфина России N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 года Федерального закона от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Иными словами, пока при ведении бухгалтерского учета организации по-прежнему руководствуются Положениями по бухгалтерскому учету, принятыми Минфином России до 1 января 2013 г, одним из которых является Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (далее - ПБУ 10/99).

В бухгалтерском учете организаций - рекламодателей расходы на рекламу в СМИ являются расходами по обычным видам деятельности и учитываются в составе коммерческих расходов на основании пунктов 5, 7 ПБУ 10/99.

Признание расходов в бухгалтерском учете осуществляется в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической уплаты денежных средств, в соответствии с пунктом 18 ПБУ 10/99. При размещении рекламы в периодических печатных изданиях расходы признаются по мере опубликования объявлений.

Обратите внимание, что если организацией, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, принят порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности.

Если производится предварительная оплата услуг по размещению рекламы, то следует руководствоваться пунктом 3 ПБУ 10/99, согласно которому не признаются расходами организации денежные средства, выплаченные в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг, а также в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг.

Сумма перечисленной предоплаты отражается по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетный счет".

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, расходы на рекламу могут учитываться на счете 26 "Общехозяйственные расходы" либо на счете 44 "Расходы на продажу" в зависимости от характера деятельности организации.

По мере опубликования рекламных объявлений делается запись по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" (либо счета 44 "Расходы на продажу") и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на сумму, относящуюся к опубликованным объявлениям.

Сумма НДС, указанная в счете-фактуре, отражается по дебету счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Сумма НДС, предъявляемая к вычету, отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Пример

Организация, являющаяся плательщиком НДС, заключила договор с издательством на публикацию рекламных объявлений в трех номерах специализированного журнала, выходящего один раз в месяц. Стоимость одного рекламного объявления составляет 1180 рублей (в том числе НДС 18% - 180 рублей). Организацией перечислена предоплата в сумме 1180 рублей.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 1180 рублей - Перечислена предоплата за рекламные услуги;

Дебет 44 "Расходы на продажу" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 1 000 рублей - Отражены расходы на публикацию одного объявления;

Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 180 рублей - Отражена сумма НДС по оказанным рекламным услугам;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС" Кредит 19 "НДС по приобретенным ценностям"

- 180 рублей - Предъявлена к вычету сумма НДС.