Одним из способов распространения рекламы является дегустация выпускаемой компаниями продукции и раздача сувениров. Об учете расходов на такой вид рекламы в бухгалтерском и налоговом учете, мы расскажем в этой статье.

Рекламой, как Вы знаете, признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке, что установлено статьей 3 Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе".

Дегустация выпускаемой продукции и раздача сувениров являются, как мы сказали выше, способами распространения рекламы, и главным критерием отнесения таких затрат к рекламным расходам является предназначенность рекламы для неопределенного круга лиц.

Под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования (Разъяснения ФАС России от 14 июня 2012 г. "О порядке применения статьи 18 Федерального закона "О рекламе", письмо Минфина России от 04 июля 2013 г. N 03-03-06/1/25596).

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 04 августа 2010 г. N 03-03-06/1/520, расходы налогоплательщика по проведению дегустации продукции (самостоятельно или с привлечением третьих лиц) с целью привлечения внимания неопределенного круга потребителей к этой продукции могут относиться к расходам на иные виды рекламы согласно пункту 4 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Такие расходы признаются в целях налогообложения прибыли в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. При этом указанные расходы должны соответствовать требованиям, содержащимся в пункте 1 статьи 252 НК РФ, в частности, должны быть документально подтверждены налогоплательщиком. Аналогичное мнение высказано в письме ФНС России от 5 сентября 2011 г. N ЕД-4-3/14401.

Иными словами, если дегустация выпускаемой продукции или распространение сувенирной продукции проводятся в магазинах, на ярмарках, на улице и в других аналогичных местах, то есть с целью ознакомления с этой продукцией неопределенного круга потребителей, то имеют место рекламные расходы.

Если же такой круг лиц ограничен, например, при распространении сувенирной продукции (проведении дегустации) среди потенциальных покупателей организации, то речь идет не о расходах на рекламу, а о безвозмездной передаче имущества, стоимость которого в целях налогообложения не учитывается на основании пункта 16 статьи 270 НК РФ.

В письме МНС России от 16 августа 2004 г. N 02-5-10/51 говорилось, что сувенирная продукция, содержащая символику налогоплательщика, передаваемая конкретным лицам во время проведения деловых встреч с целью поддержания интереса к деятельности передающей стороны, в силу определенности круга получающих ее лиц не может быть квалифицирована в качестве рекламных расходов.

Кроме того, по этому поводу существует и арбитражная практика. Так, например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 25 февраля 2004 г. по делу N А21-3239/03-С1 сделан вывод о том, что ручки и зажигалки, розданные работникам общества, не являются рекламой, поскольку их распространение было предназначено для ограниченного круга лиц и не способствовало реализации товаров, идей и начинаний, не формировало и не поддерживало интерес к юридическому лицу.

Аналогичного мнения контролирующие органы придерживаются и в отношении расходов на дегустацию продукции. Так, в письме Минфина России от 1 августа 2005 г. N 03-03-04/1/113 сказано, что деятельность налогоплательщика по проведению дегустации продукции с целью ознакомления неопределенного круга потребителей с этой продукцией, распространение рекламных образцов и рекламной продукции должны соответствовать требованиям, предъявляемым к рекламе, в частности, ориентации на неопределенный круг лиц.

Таким образом, затраты на проведение мероприятий, связанных с дегустацией продукции либо распространением сувениров, отвечают понятию рекламных расходов только в том случае, если эти мероприятия ориентированы на неопределенный круг потребителей.

В налоговом учете расходы налогоплательщика по проведению дегустации своей продукции и раздачи сувениров во время массовых рекламных кампаний относятся к нормируемым рекламным расходам и признаются в целях налогообложения прибыли в размере, не превышающем 1% выручки от реализации (письма Минфина России от 1 августа 2005 г. N 03-03-04/1/113, от 16 августа 2005 г. N 03-04-11/205, письмо УМНС России по городу Москве от 19 ноября 2004 г. N 26-12/74944).

Пример

В январе текущего года организация в рамках рекламной кампании провела дегустацию собственной продукции. Посетителям было роздано 1 000 единиц готовой продукции, фактическая себестоимость которой составила 30 руб. за единицу.

Выручка от реализации продукции за I квартал текущего года - 4 000 000 руб., без учета НДС.

Расходы на дегустацию составили: 30 000 руб. (30 руб. х 1 000 единиц).

Предельный размер рекламных расходов за I квартал текущего года - 40 000 руб. (4 000 000 руб. х 1%).

Поскольку полученный в результате расчета предельный размер рекламных расходов больше фактической суммы произведенных расходов, относящихся к нормируемым расходам, то такие расходы принимаются в целях налогообложения прибыли в сумме фактически произведенных затрат.

В бухгалтерском учете организации будет сделана запись:

Дебет счета 44 "Готовая продукция", субсчет "Расходы на рекламу" Кредит счета 20 "Основное производство"

- 30 000 руб. - Списана стоимость готовой продукции, переданной в ходе рекламной акции.

Контролирующие органы считают, что при передаче в рекламных целях сувенирной продукции, продуктов питания для дегустации в рамках рекламной кампании происходит безвозмездная реализация товаров, следовательно, в силу пункта 1 статьи 146 НК РФ возникает объект обложения налогом на добавленную стоимость (далее - НДС).

В письме от 04 июня 2013 г. N 03-03-06/2/20320 Минфин России разъяснил, что предоставление в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) которых не превышают 100 руб., не облагается НДС на основании подпункта 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Таким образом, при передаче сувениров, либо продуктов питания для дегустации стоимостью ниже 100 руб. НДС не начисляют, а сумму входного НДС по ним к вычету не принимают.

Вопрос об НДС при передаче рекламных материалов потенциальным покупателям был рассмотрен Минфином России в письме от 23 декабря 2015 г. N 03-07-11/75489. В письме сказано, что пунктом 12 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 мая 2014 г. N 33 разъяснено, что в качестве операции, формирующей самостоятельный объект налогообложения, не может рассматриваться распространение рекламных материалов, являющееся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, если эти рекламные материалы не отвечают признакам товара, то есть имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве.

Таким образом, передача рекламных материалов, не отвечающих признакам товара, бесплатно раздаваемых потенциальным покупателям, объектом налогообложения НДС не является независимо от величины расходов на приобретение (создание) этих рекламных материалов. При этом следует иметь в виду, что согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость. В этой связи оснований для принятия налогоплательщиком к вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцами (изготовителями) указанных рекламных материалов, не имеется.

Что касается рекламных материалов, отвечающих признакам товара (имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве), стоимость которых за единицу продукции превышает 100 руб., то, учитывая вышеизложенное, а также принимая во внимание норму подпункта 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ, их передача потенциальным покупателям облагается НДС в общеустановленном порядке.

Пример

Организация "А" заключила договор с компанией "Б" на поставку сувенирной продукции в количестве 1 000 штук на общую сумму 50 000 руб., в том числе НДС 18% - 7 627 руб. Сувениры были куплены для бесплатного распространения на презентации новой продукции.

Расходы на покупку одного сувенира составят 42 руб. ((50 000 руб. - 7 627 руб.) / 1000 штук).

Так как себестоимость одного сувенира не превышает 100 руб., то при их передаче в рекламных целях НДС начислять не нужно. При этом НДС, предъявленный поставщиком, следует отнести на расходы, поскольку реализация в данном случае освобождается от налогообложения.

В бухгалтерском учете организации "А" необходимо сделать следующие записи:

Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"

- 42 373 руб. - Приобретены сувениры для презентации;

Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"

- 7 627 руб. - Учтен НДС по приобретенным сувенирам;

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" Кредит счета 51 "Расчетные счета"

- 50 000 руб. - Перечислены денежные средства поставщику сувениров;

Дебет счета 44 "Готовая продукция", субсчет "Расходы на рекламу" Кредит счета 10 "Материалы"

- 42 373 руб. - Списана стоимость сувениров, розданных во время рекламной акции;

Дебет счета 44 "Готовая продукция", субсчет "Расходы на рекламу" Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям"

- 7 627 руб. - Списан НДС по розданным сувенирам.

Если расходы на приобретение (изготовление) единицы рекламной продукции превысят 100 руб., тогда налог нужно начислить в бюджет в том же порядке, что и при безвозмездной передаче товаров. При этом входной НДС, относящийся к розданной продукции (товарам, работам, услугам), принимается к вычету в общеустановленном порядке.

Пример

Организация "А" заключила договор с компанией "Б" на поставку сувенирной продукции в количестве 100 штук на общую сумму 15 000 руб., в том числе НДС 18% - 2 288 руб. Сувениры были куплены для бесплатного распространения на презентации новой продукции.

Расходы на покупку одного сувенира составят 127,12 руб. ((15 000 руб. - 2 288 руб.) / 100 штук).

Так как стоимость одного сувенира превышает 100 руб., то их передача подлежит налогообложению НДС.

В бухгалтерском учете организации "А" необходимо сделать следующие записи:

Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"

- 12 712 руб. - Приобретены сувениры для презентации;

Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками"

- 2 288 руб. - Учтен НДС по приобретенным сувенирам;

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" Кредит счета 51 "Расчетные счета"

- 15 000 руб. - Перечислены денежные средства поставщику сувениров;

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС" Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям"

- 2 288 руб. - Принят к вычету НДС;

Дебет счета 44 "Готовая продукция", субсчет "Расходы на рекламу" Кредит счета 20 "Материалы"

- 12 712 руб. - Списана стоимость сувениров, розданных во время рекламной акции;

Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы" Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам"

- 2 288 руб. - Начислен НДС по сувенирам.

Другую позицию заняли судьи. Они приводят множество аргументов в обоснование того, что расходы на дегустацию, бесплатную раздачу товаров и сувениров в рамках рекламной кампании не облагаются НДС. В качестве примера приведем постановление ФАС Московского округа от 23 марта 2012 г. по делу N А40-47825/11-116-132.

Как следует из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки инспекцией вынесено решение о доначислении обществу НДС. Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о неправомерном принятии к вычету НДС, предъявленного обществу поставщиками рекламной продукции. Инспекция считает, что передача товаров в рекламных целях является объектом налогообложения НДС и, поскольку такая передача в силу подпункта 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ не облагается НДС, то входной НДС, приходящийся на указанную операцию, не может быть принят к вычету (а должен быть учтен в стоимости рекламных материалов) и подлежит восстановлению в периоде, когда осуществлена соответствующая реализация рекламных материалов.

Признавая недействительным решение налогового органа, суд апелляционной инстанции исходил из того, что общество вправе принять НДС, предъявленный поставщиками рекламных товаров, к вычету в полном объеме на основании статей 171 и 172 НК РФ, поскольку передача рекламных материалов квалифицируется как передача товаров для собственных нужд, которая не является объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 НК РФ, но осуществляется для целей основной деятельности, облагаемой НДС.

А как быть в том случае, если дегустируемая продукция является подакцизной? Вопрос учета в целях налогообложения прибыли расходов, связанных с распространением подакцизной продукции собственного производства стоимостью свыше 100 руб. за единицу в рекламных целях рассмотрен в письме Минфина России от 11 марта 2010 г. N 03-03-06/1/123.

Как уже было отмечено в статье передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых превышают 100 руб., признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, что установлено подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ и подпунктом 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ. При этом НДС, исчисленный при безвозмездной передаче таких товаров (работ, услуг), подлежит уплате в бюджет в порядке, установленном налоговым кодексом.

Статьей 182 НК РФ определено, что реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров на безвозмездной основе является объектом налогообложения акцизами.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ в целях налогообложения прибыли к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

Таким образом, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются налоги и сборы, начисляемые организацией в соответствии с законодательством о налогах и сборах, по которым она является налогоплательщиком, за исключением сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ (пункт 17 статьи 270 НК РФ).

Кроме того, в соответствии с пунктом 16 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Следовательно, сумы НДС и акциза, исчисленные налогоплательщиком при реализации товаров (работ, услуг), в том числе при безвозмездной передаче рекламной продукции, в расходы при исчислении налога на прибыль организаций не включаются.