Одним из самых популярных видов рекламных акций является бесплатное распространение печатных рекламных материалов, содержащих информацию о коммерческой компании, а также ее товарах и услугах. Так, например, в целях рекламы организации могут раздавать различного вида печатные рекламные материалы, такие как журналы, листовки, буклеты, лифлеты и флайерсы.

В данной статье рассмотрим основные виды печатных рекламных материалов, документооборот, бухгалтерский учет и особенности налогообложения расходов организации по распространению печатных рекламных материалов.

Наиболее распространенными видами печатной продукции являются:

Брошюра - непериодическое издание, содержащее текстовую информацию с иллюстрациями, собранное из нескольких листов и скрепленное каким-либо образом (скрепка, клей, пружина).

Буклеты и лифлеты - листы различного формата, имеющие от одного до трех сгибов.

Листовки - изделия из одного листа с односторонней или двусторонней печатью, формат которых разнообразен.

Флайерсы (флаеры) - красочные, раздаточные листовки, которые информируют о проведении какой-либо акции либо предоставляют скидку.

Документооборот

Как Вы знаете, каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, что установлено пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ).

Формы первичных документов могут быть разработаны хозяйствующим субъектом самостоятельно, но в обязательном порядке должны быть определены руководителем организации по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и должны содержать обязательные реквизиты, установленные пунктом 2 статьи 9 Закона N 402-ФЗ.

После изготовления печатных материалов собственными силами, приходоваться на склад материалы должны по первичному документу.

Если организацией принято решение о применении для документального оформления хозяйственных операций унифицированных форм первичных учетных документов, разработанных Госкомстатом России, то следует применять Приходный ордер (форма N М-4). При передаче печатных материалов ответственным лицам на распространение рекомендуется оформить Требование-накладную (форма N М-11). Формы названных документов утверждены постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве".

Если в организации распространение печатных рекламных материалов осуществлялось собственными силами организации, подтверждающим документом может быть отчет ответственного должностного лица (отдела), составленный в свободной форме. К отчету прикладываются первичные документы, подтверждающие расходы, например, услуги почты, фактический расход материалов, зарплату распространителей и так далее.

Если к изготовлению и распространению рекламных листовок привлекалась сторонняя организация, документом, подтверждающим расходы, может являться акт о выполнении работ. Данный документ является своеобразным отчетом исполнителя перед заказчиком.

Унифицированной формы акта выполненных работ законодательством не было утверждено, исходя из чего все организации имеют возможность самостоятельно разработать удобную для заполнения и использования форму документа о выполненных работах (услугах), соблюдая при этом все обязательные реквизиты первичного документа, перечисленные в пункте 2 статьи 9 Закона N 402-ФЗ, утвердив использование такого документа в установленном законом порядке.

Исходя из того, что учетный документ о выполненных работах является двусторонним, его следует в обязательном порядке составлять в двух экземплярах, один из которых передается заказчику, а второй остается у непосредственного исполнителя предусмотренных в договоре работ.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете организации стоимость печатных рекламных материалов учитывается в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н (далее - ПБУ 5/01).

Операции по изготовлению и распространению печатных рекламных материалов являются коммерческими расходами и учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности согласно пунктам 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (далее - ПБУ 10/99).

Для справки: ПБУ 5/01 и ПБУ 10/99 применяются в целях ведения бухгалтерского учета вплоть до утверждения федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных Законом N 402-ФЗ. на что указывает пункт 1 статьи 30 названного закона.

Программа разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2016-2018 гг. утверждена Приказом Минфина России от 23 мая 2016 г. N 70н.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, изготовленные печатные рекламные материалы отражаются на счете 10 "Материалы". По мере их раздачи и подготовки отчетов о том, сколько материалов, кому и когда роздано, счет 10 "Материалы" закрывается в дебет счета 44 "Расходы на продажу".

Данные расходы в целях бухгалтерского учета не нормируются и признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (пункт 18 ПБУ 10/99).

Налоговый учет. Налог на прибыль

В целях налогообложения прибыли организаций расходы организации на изготовление и распространение печатных рекламных материалов представляют собой прочие расходы, связанные с производством и реализацией, и учитываются как рекламные расходы, что следует из подпункта 28 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). При этом все расходы по изготовлению и распространению рекламных материалов согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены.

Особенность налогового учета рекламных расходов заключается в том, что некоторые рекламные расходы могут быть учтены в целях налогообложения прибыли лишь в определенных пределах, то есть предусмотрено их нормирование в целях налогообложения.

Перечень рекламных расходов, принимаемых при налогообложении прибыли в полном объеме, является закрытым и приведен в пункте 4 статьи 264 НК РФ, в соответствии с которым к ненормируемым рекламным расходам организации относятся, в том числе, расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации.

По поводу учета расходов на изготовление рекламных брошюр и каталогов вопросов не возникает, но многие организации распространяют рекламную информацию в виде буклетов, листовок, лифлетов, флаеров и тому подобного. В связи с этим возникает вопрос: как учитывать в целях налогообложения прибыли расходы на изготовление такой продукции?

В письме Минфина России от 12 октября 2012 г. N 03-03-06/1/544 пояснено, что расходы на распространение буклетов, листовок, каталогов, содержащих рекламную информацию об организации или об отдельных услугах, оказываемых организацией, относятся к расходам на рекламу, учитываемым при налогообложении прибыли, на основании абзаца 4 пункта 4 статьи 264 НК РФ.

Аналогичные разъяснения содержат письма Минфина России от 2 ноября 2011 г. N 03-03-06/3/11, от 20 октября 2011 г. N 03-03-06/2/157, от 2 ноября 2010 г. N 03-03-06/1/681, от 21 мая 2010 г. N 03-03-06/2/93.

Кроме того, в письме от 16 марта 2011 г. N 03-03-06/1/142 финансовое ведомство подчеркнуло, что буклеты и листовки являются разновидностью рекламных брошюр.

Суды придерживаются аналогичной точки зрения: так, в постановлении ФАС Московского округа от 14 марта 2012 г. по делу N А40-63461/11-99-280 суд решил, что налогоплательщик правомерно включил в состав рекламных расходов затраты на изготовление лифлетов и листовок, на которых была изображена символика организации (что подтверждает рекламную направленность расходов). Помимо этого, рекламная направленность расходов подтверждается также соответствующим приказом директора, освещением информации в СМИ, проведением специальной презентации.

Далее рассмотрим порядок учета расходов по распространению печатных рекламных материалов. Учитывая, что в перечне ненормируемых рекламных расходов согласно пункту 4 статьи 264 НК РФ указаны только расходы на изготовление печатных рекламных материалов, то расходы на распространение таких материалов должны нормироваться для целей налогообложения прибыли, поскольку расходы на иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором-четвертом пункта 4 статьи 264 НК РФ, осуществленные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Кроме того, необходимо обратить внимание на основной признак рекламы, суть которого заключается в том, что реклама должна быть адресована неопределенному кругу лиц (пункт 1 статьи 3 Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон N 38-ФЗ)).

В письме ФНС России от 5 сентября 2011 г. N ЕД-4-3/14401, со ссылкой на письмо Федеральной антимонопольной службы Российской Федерации от 5 апреля 2007 г. N АЦ/4624 отмечено, что под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования.

Если же печатные рекламные материалы предназначены для определенных потенциальных организаций-покупателей, прилагаются типовые договоры поставки, в которых указана информация об условиях поставки данного товара, то подобные затраты можно классифицировать в качестве индивидуальной оферты в соответствии со статьей 437 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Согласно письму УФНС России по городу Москве от 18 августа 2006 г. N 20-12/74671 такие затраты для целей налогообложения прибыли можно учитывать в полной сумме как прочие расходы, связанные с производством и реализацией при условии заключения договора с контрагентом на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Пример

Организация оптовой торговли изготовила каталоги с реализуемыми ею товарами и через почтовую рассылку разослала потенциальным покупателям товара. Как квалифицировать произведенные затраты, связанные с изготовлением данного каталога?

Согласно пункту 4 статьи 264 НК РФ затраты на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации относятся к расходам организации на рекламу.

Однако в данном примере распространение каталогов произведено потенциальным клиентам, круг которых известен организации. То есть, в данном случае у плательщика налога на прибыль не выполняется требование Закона N 38-ФЗ о неопределенности круга лиц, до которых доводится информация. Следовательно, затраты организации оптовой торговли на изготовление и почтовую рассылку каталогов не могут быть отнесены к расходам на рекламу.

Таким образом, при условии, что реклама предназначена для неопределенного круга лиц, расходы на изготовление печатных рекламных материалов можно принять для целей налогообложения прибыли в полном объеме, а расходы на их распространение нормируются, поэтому в акте о выполнении работ такие расходы целесообразно указывать отдельно.

Налог на добавленную стоимость (далее - НДС)

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. При этом реализацией товаров (работ, услуг) в целях НДС признается также передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.

В соответствии с подпунктом 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ от налогообложения НДС освобождается передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 рублей.

Пунктом 12 постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. N 33 разъяснено, что в качестве операции, формирующей самостоятельный объект налогообложения, не может рассматриваться распространение рекламных материалов, являющееся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, если эти рекламные материалы не отвечают признакам товара, то есть имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве.

Таким образом, передача рекламных материалов, не отвечающих признакам товара, бесплатно раздаваемых потенциальным покупателям, объектом налогообложения НДС не является независимо от величины расходов на приобретение (создание) этих рекламных материалов. При этом следует иметь в виду, что согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС. В этой связи оснований для принятия налогоплательщиком к вычету сумм НДС, предъявленных продавцами (изготовителями) указанных рекламных материалов, не имеется. Аналогичное мнение высказано в письме Минфина России от 23 декабря 2015 г. N 03-07-11/75489.