В процессе осуществления хозяйственной деятельности организациям нередко приходится осуществлять расходы, связанные с благоустройством территории организации. В связи с тем, что российское налоговое законодательство не расшифровывает понятие "благоустройство территории", между налоговиками и налогоплательщиками иногда возникают споры по вопросам учета таких расходов в целях налогообложения прибыли организаций.

В статье мы расскажем, что принято понимать под расходами на благоустройство и можно ли учесть названные расходы в целях исчисления налога на прибыль.

Как уже было отмечено, определение понятия "благоустройство территории" отсутствует в действующем законодательстве, в связи с чем возможно руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования для налогового законодательства, на что указано в письме Минфина России от 1 апреля 2016 г. N 03-03-06/1/18575. Так, под расходами в объекты внешнего благоустройства понимаются расходы, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Такие расходы непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации.

В письмах от 3 августа 2012 г. N 03-03-06/1/386, от 27 января 2012 г. N 03-03-06/1/35, Минфин России отмечал, что к расходам по внешнему благоустройству относятся асфальтирование, укладка тротуарной плитки, озеленение территории, разбивка газонов, клумб, установка ограждений, устройство стоянок для автотранспорта, скамей, фонтанов, и так далее.

Между тем. Федеральный закон от 6 октября 2003 г. N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" (далее - Закон N 131-ФЗ) содержит понятие "благоустройство территории поселения (городского округа)" - комплекс предусмотренных правилами благоустройства территории поселения (городского округа) мероприятий по содержанию территории, а также по проектированию и размещению объектов благоустройства, направленных на обеспечение и повышение комфортности условия проживания граждан, поддержание и улучшение санитарного и эстетического состоянии территории.

Теперь обратимся к нормам налогового законодательства. Как Вы помните, амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли в соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признается, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Срок полезного использования имущества, признаваемого амортизируемым, должен быть более 12 месяцев, а первоначальная стоимость - более 100 000 рублей.

Напомним, что стоимостной критерий для признания объектов амортизируемым имуществом был увеличен с 40 000 до 100 000 рублей с 1 января 2016 г., и применяется он исключительно к объектам, которые вводятся в эксплуатацию с указанной даты. Такие изменения в статью 256 НК РФ были внесены Федеральным законом от 8 июня 2015 г. N 150-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)".

Объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного финансирования, специализированные объекты судоходной обстановки) в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ, не подлежат амортизации.

Следовательно, в целях налогообложения прибыли капитальные расходы на их создание (приобретение) не учитываются. Как отмечено в письме Минфина России от 17 июля 2012 г. N 03-03-06/2/81, расходы на благоустройство территории текущего характера также не учитываются в целях налогообложения прибыли, так как не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, и, следовательно, не удовлетворяют критериям признания расходов, предусмотренным статьей 252 НК РФ.

Организация, строящая аквапарк, произвела работы по благоустройству территории, среди которых установка искусственных пальм, укладка искусственной травы, бетонирование площадок вокруг бассейнов, укладка тротуарной плитки, устройство малых архитектурных форм, установка декоративного освещения. В ответе на вопрос организации о том, можно ли начислять амортизацию по данным объектам, специалисты Минфина России в письме от 30 января 2008 г. N 03-03-06/1/63 ответили, что все перечисленные в письме объекты относятся к объектам внешнего благоустройства и согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ не подлежат амортизации.

Осуществляя строительство объектов недвижимости, предназначенных для использования в торговле (магазинов, торговых центров, павильонов и так далее), организации, как правило, проводят работы по асфальтированию прилежащей территории, организации подъездных путей, парковок, погрузочно-разгрузочных площадок, по устройству внешнего освещения таких объектов. По мнению Минфина России, содержащемуся в письме от 30 мая 2006 г. N 03-03-04/1/487, перечисленные объекты не подлежат амортизации в целях налогообложения прибыли организаций, поскольку относятся к объектам внешнего благоустройства.

Свое мнение специалисты Минфина России обосновали тем, что Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ), утвержденным постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359, установлен перечень имущества, относимого к основным фондам. В соответствии с ОКОФ основными фондами являются производственные активы, используемые неоднократно или постоянно в течение длительного периода, но не менее одного года, для производства товаров, оказания рыночных и нерыночных услуг. Такие объекты внешнего благоустройства, как подъездные пути, погрузочно-разгрузочные площадки, парковки для транспорта, тротуары, пешеходные дорожки и так далее, по ОКОФ к основным фондам не относятся.

Отметим, что названный выше Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ) ОК 013-94 с 1 января 2017 г. будет отменен. Ему на смену придет Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ) ОК 013-2014 (СНС 2008) с датой введения в действие 1 января 2017 г. Соответствующие изменения внесены Приказом Госстандарта от 12 декабря 2014 г. N 2018-ст "О принятии и введении в действие Общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ) ОК 013-2014 (СНС 2008)".

Вопрос о порядке учета расходов на создание парковок, площадок для уличных экспозиций, подъездов и объектов внешнего благоустройства для целей налогообложения прибыли был рассмотрен в письме Минфина России от 3 августа 2012 г. N 03-03-06/1/386.

В письме сказано, что согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" к пятой группе (имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно) относятся в том числе площадки производственные с покрытиями (с щебеночными и гравийными, грунтовыми, стабилизированными вяжущими материалами, покрытиями и колейные железобетонные), а также дороги автомобильные.

В соответствии с пунктом 9 статьи 258 НК РФ в целях главы 25 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 НК РФ, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ.

Учитывая изложенное, автомобильные подъезды, площадки для проведения выставок, а также организации парковки, используемые для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, могут быть признаны амортизируемым имуществом при условии соответствия требованиям пункта 1 статьи 256 НК РФ.

Что касается объектов внешнего благоустройства, то такое имущество, как уже было отмечено в статье, амортизации не подлежит. Следовательно, в целях налогообложения прибыли капитальные расходы на их создание (приобретение) не учитываются.

А если выполнение работ по благоустройству территории будет заложено в смете на строительство объекта недвижимости, можно ли учесть расходы на благоустройство в первоначальной стоимости объекта? В письме УФ НС России по городу Москве от 21 декабря 2011 г. N 16-15/123392@ сказано, что расходы на создание объектов внешнего благоустройства, в том числе на устройство газонов, посадку деревьев и кустарников, не учитываются в составе первоначальной стоимости строящегося объекта основных средств, а формируют первоначальную стоимость объектов внешнего благоустройства, которые являются самостоятельным амортизируемым имуществом, не подлежащим амортизации для целей налогообложения прибыли.

Вопрос о праве организации учесть в целях исчисления налога на прибыль расходы, связанные с содержанием внутренних дворов и территории, прилегающей к арендованному организацией зданию, рассмотрен в письме Минфина России от 15 марта 2011 г. N 03-03-06/1/136. Из частного запроса налогоплательщика следует, что общество в процессе хозяйственной деятельности арендует земельные участки для размещения научно-исследовательского института, и в состав арендуемых площадей включаются внутренние и внешние дворы с зелеными насаждениями. Учитывая требования Федерального закона от 10 января 2002 г. N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" и принимая во внимание, что деятельность НИИ направлена на получение и применение новых знаний и непосредственно не связана с получением дохода, расходы по содержанию внутренних дворов и прилегающих территорий, арендуемых обществом, по мнению Минфина России, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подпункт 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Споры по поводу отнесения затрат на благоустройство территорий в состав расходов в целях налогообложения прибыли возникают между налоговыми органами и налогоплательщиками довольно часто. Несмотря на то, что расходы на благоустройство не учитываются в целях налогообложения прибыли, суды нередко встают на сторону налогоплательщиков, которые относят к расходам затраты на благоустройство территории, прилегающей к зданиям предприятий. В качестве примера приведем постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25 декабря 2008 г. по делу N А33-2943/08-Ф02-6659/08. Как следует из материалов дела, налогоплательщик отнес к расходам затраты на благоустройство прилегающей к зданиям территории. В подтверждение им были представлены договоры подряда. Основанием для непринятия налоговым органом заявленных расходов явилась экономическая необоснованность расходов. Претензий в отношении первичных документов, подтверждающих затраты на благоустройство, инспекцией не заявлено.

В решении суда указано, что нормами статьи 270 НК РФ расходы на благоустройство не отнесены к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли.

В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04 июня 2007 г. N 366-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы негосударственного некоммерческого образовательного учреждения "Институт управления" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации" налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности, установленного частью 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации, налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Из положений пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщиков, направленные на получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Поскольку в отношении первичных документов, подтверждающих затраты на благоустройство, налоговым органом претензий не заявлено, суд указал на необоснованность отказа в принятии расходов по затратам на благоустройство.