Бухгалтерам организаций при ведении учета необходимо руководствоваться целым рядом нормативных правовых документов, среди которых и документ, устанавливающий правила учета осуществляемых организацией расходов.

О том, как классифицируются расходы в бухгалтерском учете, пойдет речь в статье.

Первый документ, к которому мы обратимся в рамках нашей статьи, - это Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), которым установлены единые требования к бухгалтерскому учету. К документам в области регулирования бухгалтерского учета пунктом 1 статьи 21 Закона N 402-ФЗ отнесены федеральные стандарты, отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета, а также стандарты экономического субъекта.

Программа разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2016-2018 гг. утверждена Приказом Минфина Российской Федерации от 23 мая 2016 г. N 70н. Предполагаемая дата вступления в силу для обязательного применения стандарта "Расходы" - 2019 год.

Статьей 30 Закона N 402-ФЗ определено, что до утверждения федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных Законом N 402-ФЗ, следует применять правила ведения бухгалтерского учета, утвержденные до его вступления в силу, то есть до 1 января 2013 г. Одним из таких документов является Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (далее - ПБУ 10/99).

Информация о расходах коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, должна формироваться в соответствии с правилами, установленными ПБУ 10/99.

Обратите внимание на то, что согласно пункту 1 ПБУ 10/99 это положение не применяется кредитными и страховыми организациями.

В отношении некоммерческих организаций необходимо отметить следующее. Некоммерческая организация в соответствии с пунктом 2 статьи 24 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" может осуществлять предпринимательскую и иную приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых эта организация создана, и соответствует указанным целям, при условии, что такая деятельность указана в его учредительных документах. Такой деятельностью признается приносящее прибыль производство товаров и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализация ценных бумаг, имущественных и неимущественных прав, участие в хозяйственных обществах и участие в товариществах на вере в качестве вкладчика.

Пунктом 3 этой же статьи определено, что некоммерческая организация по осуществляемой ей предпринимательской и иной приносящей доходы деятельности должна вести учет доходов и расходов. Таким образом, по предпринимательской и иной деятельности некоммерческие организации должны признавать расходы в соответствии с правилами ПБУ 10/99.

Итак, что признается расходами организации? Расходами организации согласно пункту 2 ПБУ 10/99 признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации. При этом уменьшение вкладов по решению участников (собственников имущества) расходами организации не признается.

Пункт 4 ПБУ 10/99 предусматривает определенную классификацию расходов: все расходы организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. Причем деление расходов производится в зависимости от характера, условий осуществления и направления деятельности организации. Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, включаются в состав прочих расходов организации.

Какие же расходы будут являться расходами по обычным видам деятельности?

Сделаем небольшое отступление и отметим, что юридическое лицо, каковым является коммерческая организация, согласно статье 49 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) может иметь гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительном документе.

Статьей 52 ГК РФ определено, что учредительными документами юридических лиц (за исключением хозяйственных товариществ) являются уставы, которые утверждается их учредителями (участниками). Хозяйственное товарищество действует на основании учредительного договора, который заключается его учредителями (участниками) и к которому применяются правила ГК РФ об уставе юридического лица.

Устав юридического лица, утвержденный его учредителями (участниками), должен содержать сведения о наименовании юридического лица, месте его нахождения, порядке управления деятельностью юридического лица, а также другие сведения, предусмотренные законом для юридических лиц соответствующих организационно-правовой формы и вида.

В уставах некоммерческих организаций, уставах унитарных предприятий и в предусмотренных законом случаях в уставах других коммерческих организаций должны быть определены предмет и цели деятельности юридических лиц. Предмет и определенные цели деятельности коммерческой организации могут быть предусмотрены уставом также в случаях, если по закону это не является обязательным. Как правило, подготавливая устав, организация перечисляет виды деятельности, которые она планирует осуществлять, при этом указывая, какой вид деятельности будет для нее основным.

Итак, согласно пункту 5 ПБУ 10/99 расходами по обычным видам деятельности являются:

- расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции;

- расходы, связанные с приобретением и продажей товаров;

- расходы, осуществление которых связано с выполнением работ и оказанием услуг.

Помимо вышеперечисленных, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации по договору аренды, если такая деятельность составляет предмет деятельности организации.

Расходами по обычным видам деятельности будут являться и расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, при условии, что представление за плату указанных прав также является предметом деятельности организации.

Если предметом деятельности организации является участие в уставных капиталах других организаций, то для такой организации расходами по обычным видам деятельности будут расходы, связанные с осуществлением этой деятельности.

Если перечисленные виды деятельности не являются для организации основными, то расходы, связанные с их осуществлением, должны учитываться в составе прочих расходов.

Обратите внимание, что расходы в виде амортизационных отчислений, производимых организацией, считаются расходами по обычным видам деятельности.

При формировании расходов по обычным видам деятельности следует обеспечить группировку расходов по таким элементам, как (пункт 8 ПБУ 10/99):

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация;

- прочие затраты (то есть, в составе расходов по обычным видам деятельности выделяется группа прочих затрат).

Для целей управления в бухгалтерском учете необходимо организовать учет расходов по статьям затрат, причем перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно. Составляя такой перечень, нужно учитывать особенности деятельности организации, особенности технологических процессов, структуру производства и иные факторы, оказывающие влияние на размер и перечень расходов.

Такой элемент, как затраты на оплату труда, может включать в себя, например, следующие статьи затрат:

- суммы, начисленные по тарифным ставкам (должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда);

- премии за производственные результаты (надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели);

- надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время (работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни);

- стоимость бесплатно предоставляемых работникам коммунальных услуг, питания и продуктов, жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг);

- сумма среднего заработка, сохраняемого на время выполнения государственных и (или) общественных обязанностей;

- расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска;

- денежные компенсации за неиспользованный отпуск;

- единовременные вознаграждения за выслугу лет;

- иные расходы на оплату труда.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденному Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н расходы организации по обычным видам деятельности отражаются на счетах учета затрат на производство (расходов на продажу).

Перечень прочих расходов организации приведен в пункте 11 ПБУ 10/99. Прочими расходами являются:

- расходы, связанные с предоставлением за плату активов организации (во временное пользование, временное владение и пользование), прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций при условии, что перечисленные виды деятельности не являются для организации основными;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- отчисления в оценочные резервы (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и другие), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- сумма уценки активов;

- перечисление средств, связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий,

отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

- прочие расходы.

Пункт 13 ПБУ 10/99 в составе прочих выделяет расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии и тому подобное). То есть, можно говорить о чрезвычайных расходах в составе прочих расходов организации.

Для обобщения информации о прочих доходах и расходах организации Планом счетов бухгалтерского учета предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы". Для учета прочих расходов предусмотрен отдельный субсчет 91-2 "Прочие расходы".

В бухгалтерском учете расходы признаются при наличии следующих условий, определенных пунктом 16 ПБУ 10/99:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.

Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

Пунктом 18 ПБУ 10/99 установлено, что расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Если организацией, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, принят порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности.