Расходы в целях бухгалтерского учета подразделяются, как Вы знаете, на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы, причем и те, и другие признаются при выполнении определенных условий и в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

О том, в каком порядке признаются в бухгалтерском учете расходы по обычным видам деятельности, Вы узнаете из этой статьи.

Поскольку речь в статье мы поведем о признании расходов в бухгалтерском учете, в первую очередь обратимся к Федеральному закону от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), которым установлены единые требования к бухгалтерскому учету. Пунктом 1 статьи 21 Закона N 402-ФЗ к документам в области регулирования бухгалтерского учета отнесены федеральные и отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета, стандарты экономического субъекта.

Отметим, что Программа разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2016-2018 гг. утверждена Приказом Минфина России от 23 мая 2016 г. N 70н. Предполагаемая дата вступления в силу для обязательного применения стандарта "Расходы" - 2019 год.

До утверждения федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных Законом N 402-ФЗ, следует применять правила ведения бухгалтерского учета, утвержденные до его вступления в силу, то есть до 1 января 2013 г. (статья 30 Закона N 402-ФЗ). Одним из таких документов является Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (далее - ПБУ 10/99), в соответствии с которым должна формироваться информация о расходах коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

Итак, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (пункт 2 ПБУ 10/99).

Как мы уже отметили в начале статьи, все расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направления деятельности организации классифицируются следующим образом (пункт 4 ПБУ 10/99):

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности на основании пункта 5 ПБУ 10/99 являются расходы, связанные:

- с изготовлением и продажей продукции;

- с приобретением и продажей товаров;

- с выполнением работ;

- с оказанием услуг.

Перечень расходов по обычным видам деятельности зависит именно от предмета деятельности организации. Виды деятельности, которые может осуществлять организация, определяются ее уставом.

Вопрос об обязательном закреплении в уставе коммерческой организации видов деятельности был рассмотрен в письме Минэкономразвития России от 23 мая 2011 г. N Д06-2592.

Из письма следует, что в соответствии с пунктом 4 статьи 52 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) устав юридического лица, утвержденный учредителями (участниками) юридического лица, должен содержать сведения о наименовании юридического лица, его организационно-правовой форме, месте его нахождения, порядке управления деятельностью юридического лица, а также другие сведения, предусмотренные законом для юридических лиц соответствующих организационно-правовой формы и вида. В уставах некоммерческих организаций, уставах унитарных предприятий и в предусмотренных законом случаях в уставах других коммерческих организаций должны быть определены предмет и цели деятельности юридических лиц. Предмет и определенные цели деятельности коммерческой организации могут быть предусмотрены уставом также в случаях, если по закону это не является обязательным.

Помимо расходов, названных нами выше, являющихся расходами по обычным видам деятельности, таковыми в зависимости от предмета деятельности организации являются:

- в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды - расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью;

- в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности - расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью;

- в организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций - расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.

Обратите внимание! Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку (пункт 17 ПБУ 10/99).

Порядок определения суммы расходов по обычным видам деятельности установлен пунктом 6 ПБУ 10/99, согласно которому расходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности. Если оплачена лишь часть признаваемых расходов, то принимаемые к бухгалтерскому учету расходы определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности в части неоплаченных расходов. При определении суммы расходов необходимо учитывать положения пункта 3 ПБУ 10/99, который содержит перечень расходов, не признаваемых расходами в целях налогообложения. Так, не признается расходами организации выбытие активов:

- в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и тому подобное);

- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и тому подобное;

- в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

- в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

- в погашение кредита, займа, полученных организацией.

В случаях, когда цена договором не предусмотрена и не может быть установлена исходя из условий договора, необходимо руководствоваться пунктом 6.1 ПБУ 10/99, согласно которому в этом случае для определения величины оплаты или кредиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет расходы в отношении аналогичных материально-производственных запасов, работ, услуг.

Пункт 6.1 ПБУ 10/99 полностью соответствует положениям статьи 424 ГК РФ, из которой следует, что установление цены является одним из существенных условий договора. В пункте 1 статьи 424 ГК РФ сказано, что исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В предусмотренных законом случаях применяются цены, устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами и (или) органами местного самоуправления, то есть, применяются тарифы, расценки, ставки и тому подобное.

Если возмездным договором цена не предусмотрена, и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая в сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н (далее - План счетов бухгалтерского учета), учет расчетов с поставщиками осуществляется на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

На счете 60 отражаются, в частности, расчеты за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы, потребленные услуги, а также расчеты по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк. Все операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, отражаются на счете 60 независимо от времени оплаты.

По кредиту счета 60 отражается стоимость принимаемых к бухгалтерскому учету товарно-материальных ценностей, работ, услуг в корреспонденции с дебетом счетов учета этих ценностей (08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 41 "Товары" и другие счета) или счетов учета соответствующих затрат (20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу").

По дебету счета 60 отражаются оплата приобретенных товарно-материальных ценностей (выполненных работ, оказанных услуг), включая авансы и предварительную оплату, в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств (50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета"), а также иных счетов.

Аналитический учет по счету 60 должен быть организован таким образом, чтобы обеспечить получение информации по каждому предъявленному счету, по каждому поставщику и подрядчику, по поставщикам по неоплаченным в срок расчетным документам, по авансам выданным, а также другим данным.

Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности в соответствии с пунктом 6.1 ПБУ 10/99 определяется исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом.

Пример

Организация "А" в июле приобрела у организации "Б" материально-производственные запасы, стоимость которых по договору купли-продажи составила 778 800 руб. (в том числе НДС 18% - 118 800 руб.). В этом же месяце материалы были переданы в производство. Ввиду недостаточности денежных средств на расчетном счете организации, в июле поставщику было перечислено 400 000 руб. Образовавшаяся кредиторская задолженность погашена в августе того же года.

В бухгалтерском учете организации "А" совершенные хозяйственные операции будут отражены следующими бухгалтерскими записями. В июле:

Дебет 10 "Материалы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 660 000 руб. - отражена стоимость приобретенных материалов;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

-118 800 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком;

Дебет 20 "Основное производство" Кредит 10 "Материалы"

- 660 000 руб. - отпущены в производство материалы;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 "Налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

- 118 800 руб. - принята к вычету сумма НДС по приобретенным материалам;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 400 000 руб. - погашена задолженность перед поставщиком (частично).

В августе того же года:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 378 800 руб. - погашена кредиторская задолженность перед поставщиком.

Согласно статье 823 ГК РФ договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне вещей, определенных родовыми признаками, может предусматриваться предоставление коммерческого кредита. Коммерческий кредит может быть предоставлен в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг, если иное не установлено законом.

Если оплата приобретаемых материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг осуществляется на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки или рассрочки платежа, расходы на основании пункта 6.2 ПБУ 10/99 принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

При этом следует особое внимание обратить на то, как определяется фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных за плату. Согласно пункту 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов", утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н (далее - ПБУ 5/01), к фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся, в частности, начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит).

Поскольку размер процентов и срок, на который предоставляется коммерческий кредит, определен договором, покупателю следует рассчитать сумму процентов, которая будет уплачена поставщику по окончании срока предоставления коммерческого кредита, и включить эту сумму в первоначальную стоимость приобретенных материально-производственных запасов.

Не следует путать предоставление поставщиком коммерческого кредита с получением заемных средств на приобретение материально-производственных запасов, поскольку проценты по займам и кредитам, привлеченным для приобретения этих запасов, учитываются в ином порядке. Пунктом 6 ПБУ 5/01 определено, что к фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся проценты по заемным средствам, начисленные до принятия этих запасов к бухгалтерскому учету. Проценты, начисленные после принятия запасов к бухгалтерскому учету, учитываются в составе прочих расходов организации.

Пример

Торговая организация "А" 1 июля приобрела у организации "Б" партию товаров, стоимость которых по договору купли-продажи составила 472 000 руб. (в том числе НДС 18% - 72 000 руб.). Продавец товаров - организация "Б" - предоставил покупателю товаров коммерческий кредит в форме отсрочки платежа сроком на 35 дней. По условиям договора за предоставление коммерческого кредита организация "А" должна уплатить организации "Б" проценты в размере 12% годовых.

В бухгалтерском учете организации "А" совершенные хозяйственные операции будут отражены следующими бухгалтерскими записями. 1 июля:

Дебет 41 "Товары" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Расчеты за товары"

- 400 000 руб. - приняты к учету приобретенные товары;

Дебет 41 "Товары" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Расчеты по начисленным процентам"

- 5 431,23 руб. - включена в фактическую стоимость приобретенных товаров сумма процентов по коммерческому кредиту (472 000 руб. х 12% / 365 дней х 35 дней);

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 72 000 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная продавцом;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 "Налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

- 72 000 руб. - принята к вычету сумма НДС по приобретенным материалам.

4 августа:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Расчеты за товары" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 472 000 руб. - погашена задолженность перед поставщиком;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Расчеты по начисленным процентам" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 5 431,23 руб. - погашена задолженность перед поставщиком по начисленным процентам за предоставление отсрочки платежа.

По договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности согласно пункту 6.3 ПБУ 10/99 определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость подлежащего передаче имущества устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организацией определяется стоимость аналогичного имущества.

Если стоимость переданного или подлежащего передаче имущества установить невозможно, то величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), полученных организацией. Такая стоимость устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация приобретает аналогичную продукцию (товары).

Пунктом 6.4 ПБУ 10/99 определено, что если обязательства по договору будут изменены, то первоначальная величина оплаты и (или) кредиторской задолженности подлежит корректировке, производимой исходя из стоимости актива, подлежащего выбытию. Стоимость актива устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности на основании пункта 6.5 ПБУ 10/99 определяется с учетом всех предоставленных организации, согласно договору, скидок (накидок).

Прочие расходы в бухгалтерском учете

В зависимости от характера, условий осуществления и направления деятельности организации все осуществляемые ею расходы согласно законодательству о бухгалтерском учете подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.

О прочих расходах в бухгалтерском учете мы поведем речь в этой статье.

Коммерческие организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, информацию о расходах должны формировать в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (далее - ПБУ 10/99).

Определение расходов организации содержит пункт 2 ПБУ 10/99, согласно которому расходами признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации.

Перечень расходов организации, включаемых в состав прочих расходов, содержит пункт 11 ПБУ 10/99, причем перечень этот открыт. Некоторые из прочих расходов мы и рассмотрим в нашей статье, но прежде напомним, что к документам в области регулирования бухгалтерского учета пунктом 1 статьи 21 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) отнесены федеральные стандарты, отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета, а также стандарты экономического субъекта.

Правила ведения бухгалтерского учета, утвержденные до вступления в силу Закона N 402-ФЗ, то есть до 1 января 2013 г., к которым относится и названное выше ПБУ 10/99, следует применять до утверждения федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных Законом N 402-ФЗ.

Программа разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2016-2018 гг. утверждена Приказом Минфина России от 23 мая 2016 г. N 70н. Предполагаемая дата вступления в силу для обязательного применения стандарта "Расходы" - 2019 год.