Доходы бюджета – основа осуществления финансовой деятельности публично-правовых субъектов, поскольку именно за счет доходной части происходит финансирование расходных обязательств государства и муниципальных образований. На современном этапе развития финансово- правовой науки проблемы теоретического изучения понятия и классификации доходов бюджетов в полной мере сохраняют свою актуальность, что обуславливается объективно происходящим процессом усложнения межбюджетных отношений, приводящим к коллизиям в правоприменительной практике распределения доходов между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, а также недостаточности собственных доходных источников бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований.

Публично-правовые субъекты могут получать доходы из различных источников – все зависит от объективно складывающихся социально- экономических отношений, модели ведения народного хозяйства, уровня производства, а также приоритетных направлений государственной финансовой политики на тот или иной период времени. Все это обуславливает тот факт, что финансово-правовое учение о доходах с течением времени претерпело значительные изменения.

В свое время И.И. Янжул определял доходы как материальные средства, необходимые для удовлетворения потребностей государства4, и указывал на то, что все источники государственных доходов можно разделить на два класса:

4 Янжул И.И. Основные начала финансовой науки: учение о государственных доходах. М., 2002. С. 53.

частно-правовые – доходы, получаемые государством в силу свободного акта со стороны подданных, в силу одностороннего или двустороннего договора;

общественно-правовые доходы – доходы, собирающиеся государством с подданных в силу принудительного акта с его стороны5.

Г.Ф. Шершеневич указывал на то, что государство может добывать доход как частный хозяин. Данная сфера отношений регулируется гражданским правом. В то же время «когда государство прибегает в добывании средств к своей власти и извлекает доходы принудительным путем – здесь уже область финансового права»6.

Общественно-правовые доходы отечественные дореволюционные

ученые делили на три вида: регалии, пошлины и налоги.

Современное учение о доходах государственного бюджета во многом основывается на трудах советских ученых. Особую же роль в изучении теории бюджетных доходов сыграли труды профессора С.Д. Цыпкина, многие положения которых остаются актуальными и до сих пор. Так, указанный ученый делил доходы государственного бюджета по следующим признакам:

по социально-экономическому характеру;

по источникам образования и формам поступления средств;

по методам изъятия средств;

по конкретным условиям их аккумуляции и использования7.

По социально-экономическому характеру доходы государственного бюджета подразделялись на две группы: доходы от социалистического хозяйства и поступления от населения. Именно деление по социально- экономическому признаку С.Д. Цыпкин считал основным, поскольку оно, по

5 Там же. С. 55.

6 Шершеневич Г.Ф. Общее учение о праве и государстве. М., 1911. С. 133.

7 Цыпкин С.Д. Доходы государственного бюджета СССР. Правовые вопросы. М., 1973. С. 38.

его мнению, учитывало различный характер групп доходов, их величину и бюджетное значение8.

По источникам образования ученый выделял:

доходы, поступающие непосредственно от государственных предприятий и организаций (сюда относились таможенные доходы);

доходы от государственных имуществ и угодий;

доходы от оказания государственными учреждениями и организациями платных услуг9.

В зависимости от конкретных условий аккумуляции и использования доходов государственного бюджета С.Д. Цыпкин делил их на:

возвратные и невозвратные;

возмездные и безвозмездные;

общие и целевые10.

Анализ положений работы «Финансово-правовые институты, их роль в совершенствовании финансовой деятельности Советского государства» позволяет также говорить о том, что С.Д. Цыпкиным выделялась еще одна классификация доходов:

плановые;

побочные доходы.

В последнюю группу им включались и таможенные пошлины. Как указывал С.Д. Цыпкин, «имея определенное чисто финансовое значение (источник бюджетных доходов), эти платежи характерны специальной направленностью – защита экономических интересов государства, возмещение материального ущерба, учет и регистрация определенных видов имущества»11.

8 Там же. С. 42.

9 Там же С. 40 – 41.

10 Там же. С. 44.

11 Цыпкин С.Д. Финансово-правовые институты, их роль в совершенствовании финансовой деятельности Советского государства. М.: Изд-во Моск. ун-та, 1983. С. 51. В то же время С.Д. Цыпкин указывал на то, что

«эта группа доходов сравнительно малочисленна».

За последнее время в науке было предложено множество подходов к определению понятия «доходы бюджета». Например, О.В. Болтинова определяет доходы бюджета как структурную часть бюджета, предусматривающую источники поступления платежей в основной фонд денежных средств – бюджет – на безвозвратной и безвозмездной основе согласно бюджетной классификации12. Сходное по своему смыслу определение доходов федерального бюджета было дано в диссертационном исследовании Р.Н. Черленяка. Доходы федерального бюджета, по мнению данного автора, представляют собой «денежные средства, поступающие в федеральный бюджет в результате распределения и перераспределения национального дохода с целью создания финансовой основы деятельности и

обеспечения расходных обязательств государства, которые образуются за счёт средств организаций, физических лиц и других источников, предусмотренных законодательством Российской Федерации»13.

А.И. Худяков особо подчеркивал необходимость разграничения таких понятий, как государственный доход и доход бюджета:

государственные доходы – это часть совокупного общественного продукта, созданная государственными предприятиями и учреждениями, а также обращаемая в процессе распределения и перераспределения этого продукта через различные виды денежных поступлений в собственность государства с целью создания финансовой основы, необходимой для финансирования деятельности государства;

доходы бюджета – это денежные средства, поступающие в денежный фонд, предназначенные для финансирования общегосударственных задач и функций на центральный бюджет) и местном уровнях (местные бюджеты)14.

Таким образом, понятия государственные доходы и доходы бюджета соотносятся как общее и целое – первые поступают в бюджеты всех уровней,

12 Болтинова О.В. Бюджетное право: учебное пособие. М., 2013. С. 74.

13 Черленяк Р.Н. Правовое регулирование доходов федерального бюджета в Российской Федерации. Дис. … канд. юрид. наук. М., 2013. С. 8.

14 Худяков А.И. Финансовое право Республики Казахстан. Особенная часть. Алматы, 2001. С. 79.

внебюджетные целевые фонды и фонды государственных предприятий, вторые – только в бюджеты.

В соответствии с легальным определением, закрепленным в ст. 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации15, под доходами бюджета следует понимать поступающие в бюджет денежные средства, за исключением средств, являющихся в соответствии с БК РФ источниками финансирования дефицита бюджета.

А.Г. Пауль демонстрирует наиболее комплексный подход при рассмотрении понятия «доходы бюджетов». По его мнению, доходы бюджетов можно рассматривать:

как денежные (бюджетные) средства, т.е. в материальном смысле. Такой подход рассматривается А.Г. Паулем как основной, поскольку

«имущественные отношения составляют основу бюджетно-правового регулирования. В связи с этим имущественные объекты бюджетно-правовых отношений должны иметь приоритетное закрепление в бюджетном законодательстве»16;

как доходную часть соответствующего бюджета. Такое понимание

составляет правовой смысл доходов. Он включает в себя два аспекта: прогнозный (прогнозируемый объем доходов) и плановый (нормативы отчислений доходов в другие бюджеты и межбюджетные трансферты;

как экономические отношения, связанные с формированием денежных средств бюджета на безвозмездной основе (экономический смысл доходов).

Отметим, что, на наш взгляд, доходы бюджетов имеют еще один аспект своего понимания, который условно можно назвать «системным» – их можно рассматривать как составную часть системы бюджетного права, которую образует совокупность норм, регулирующих общественные отношения по

15 Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 145-ФЗ // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3823 (далее также – БК РФ).

16 Пауль А.Г. Доходы бюджетов (бюджетно-правовое исследование) / под ред. М.В. Карасевой. М., 2012. С. 7 – 8.

вопросам формирования доходов федерального бюджета. В таком аспекте

«доходы бюджета» представляют собой институт бюджетного права.

Таким образом, категория «доходы бюджетов» (или «бюджетные доходы») является весьма разноплановой, она находит совершенно различные аспекты своего понимания, что вызывает определенные сложности при ее изучении, а также классификации видов доходов.

Помимо приведенных выше подходов к классификации доходов бюджета, в науке предлагаются и иные основания их деления на виды. Так, по порядку и условиям зачисления доходов выделяют:

собственные доходы17;

регулирующие доходы.

В соответствии с определением, закреплявшимся ранее в ст. 48 БК РФ, под регулирующими доходами бюджетов понимались федеральные и региональные налоги и иные платежи, по которым устанавливаются нормативы отчислений (в процентах) в бюджеты субъектов Российской Федерации или местные бюджеты на очередной финансовый год, а также на долговременной основе (не менее чем на 3 года) по разным видам таких доходов. Между тем с 1 января 2005 года данная статья утратила свою юридическую силу.

В зависимости от звена бюджетной системы, в которое происходит зачисление доходов, выделяют:

доходы федерального бюджета;

доходы бюджетов субъектов Российской Федерации;

доходы муниципальных образований.

В соответствии с легально закрепленной в БК РФ классификацией, доходы бюджетов подразделяются на три вида:

17 На основании ст. 47 БК РФ к собственным доходам бюджетов относятся: налоговые доходы, зачисляемые в бюджеты в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации и законодательством о налогах и сборах; неналоговые доходы, зачисляемые в бюджеты в соответствии с законодательством Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации и муниципальными правовыми актами представительных органов муниципальных образований; доходы, полученные бюджетами в виде безвозмездных поступлений, за исключением субвенций.

налоговые доходы;

неналоговые доходы;

безвозмездные поступления18.

При этом для выделения подобных доходов довольно трудно (если вообще возможно) найти один единственный критерий классификации19.

В соответствии с п. 2 ст. 41 БК РФ к налоговым доходам бюджетов относятся доходы от предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах федеральных налогов и сборов, в том числе от налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, региональных и местных налогов, а также пеней и штрафов по ним.

В свою очередь, в соответствии с п. 3 ст. 41 БК РФ неналоговыми доходами признаются:

доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных;

доходы от продажи имущества (кроме акций и иных форм участия в капитале, государственных запасов драгоценных металлов и драгоценных камней), находящегося в государственной или муниципальной собственности, за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных;

доходы от платных услуг, оказываемых казенными учреждениями;

средства, полученные в результате применения мер гражданско- правовой, административной и уголовной ответственности, в том числе штрафы, конфискации, компенсации, а также средства, полученные в возмещение вреда, причиненного Российской Федерации, субъектам

18 П. 1 ст. 41 БК РФ.

19 В науке существуют подходы, расширяющие легальную классификацию. Так, Г.Б. Поляк, С.Н. Бочаров, Д.А. Ремиханова выделяют: 1) налоговые поступления; 2) государственные займы; 3) неналоговые доходы;

эмиссия денежных знаков; 5) трансферты. См.: Бюджетное право: учеб. пособие / под ред. Г.Б. Поляка, С.Н. Бочарова, Д.А. Ремихановой. М., 2012. С. 44 – 46.

Российской Федерации, муниципальным образованиям, и иные суммы принудительного изъятия;

средства самообложения граждан;

иные неналоговые доходы.

К безвозмездным поступлениям на основании п. 4 ст. 41 БК РФ относятся:

дотации из других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;

субсидии из других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации (межбюджетные субсидии);

субвенции из федерального бюджета и (или) из бюджетов субъектов Российской Федерации;

иные межбюджетные трансферты из других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;

безвозмездные поступления от физических и юридических лиц, международных организаций и правительств иностранных государств, в том числе добровольные пожертвования.

Рассмотрим более подробно вопрос о критерии классификации доходов.

Если принимать за подобный критерий «закрепленность платежей в законодательстве о налогах и сборах», то мы можем выделить лишь два вида: налоговые и неналоговые доходы – к безвозмездным поступлениям подобный критерий неприменим, поскольку при делении по такому основанию безвозмездные доходы, исходя из законов логики, будут относиться к неналоговым поступлениям.

Если брать критерий «возмездности», то мы также могли бы выделить только два вида доходов:

возмездные доходы;

безвозмездные доходы (поступления)20.

Таким образом, как мы видим при закреплении легальной классификации доходов (п. 1 ст. 41 БК РФ), законодателем была допущена логическая ошибка – деление было произведено не по одному основанию. Считаем, что правильнее было бы закрепить следующие классификации доходов:

в зависимости от критерия возмездности: возмездные и безвозмездные доходы;

в зависимости от критерия закрепленности в законодательстве о налогах и сборах: налоговые и неналоговые доходы.

Между тем легальная классификация оставляет и иные вопросы.

Во-первых, ряд доходов, отнесенных к налоговым и неналоговым, по своей сути являются безвозмездными. Ярче всего это проявляется на примере налога, который в соответствии со ст. 8 Налогового кодекса Российской Федерации21 (далее – НК РФ) является «обязательным индивидуально безвозмездным платежом».

Также к безвозмездным доходам относятся поступления от применения мер налоговой, гражданско-правовой, административной и уголовной ответственности, поскольку в данном случае нет встречного предоставления

указанные платежи взыскиваются в связи с нарушением виновной стороной действующего законодательства.

Во-вторых, вызывает вопрос сам термин «налоговые доходы».

Так, на основании ст. 50 БК РФ к налоговым доходам федерального бюджета помимо всего прочего относятся:

регулярные платежи за добычу полезных ископаемых (роялти) при выполнении соглашений о разделе продукции в виде углеводородного сырья;

20 На это указывает и А.Г Пауль, по мнению которого «в случае выделения налоговых и неналоговых доходов вряд ли можно признать логичным выделение в этом ряду безвозмездных поступлений». См.: Пауль А.Г. Система доходов бюджетов // Вестник ВГУ. Серия: Право. 2011. № 2. С. 370.

21 Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824; Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ // СЗ РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.

регулярные платежи за добычу полезных ископаемых (роялти) на континентальном шельфе, в исключительной экономической зоне Российской Федерации, за пределами территории Российской Федерации при выполнении соглашений о разделе продукции;

сборы за пользование объектами водных биологических ресурсов;

государственная пошлина (за исключением государственной пошлины, подлежащей зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты и указанной в статьях 56, 61, 61.1 и 61.2 БК РФ).

Указанные виды платежей не являются налогами. Казалось бы в данном случае можно было бы применить критерий «закрепленности платежей в законодательстве о налогах и сборах». Между тем НК РФ устанавливает порядок взимания только сборов за пользование объектами водных биологических ресурсов (глава 25.1 НК РФ) и государственной пошлины (гл.

НК РФ).

В свою очередь, как определяется в п. 3 ст. 43 Закона РФ от 21.02.1992

№ 2395-1 «О недрах»22 размеры регулярных платежей за пользование недрами при выполнении соглашений о разделе продукции (которые, как было определено выше, относятся к налоговым доходам бюджета), условия и порядок их взимания при выполнении соглашений о разделе продукции устанавливаются соглашениями о разделе продукции. Таким образом, размер указанных платежей устанавливается не законодательством о налогах и сборах и даже не нормативным актом, а соглашением о разделе продукции.

Значительный интерес в рамках рассматриваемого нами вопроса представляют разъяснения, данные в Определении Конституционного Суда РФ от 10.12.2002 № 284-О23, в котором были проанализированы положения ст. 16 Федерального закона от 10.01.2002 № 7-ФЗ «Об охране окружающей

22 СЗ РФ. 1995. № 10. Ст. 823.

23 Определение Конституционного Суда РФ от 10.12.2002 № 284-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Калаева Павла Дмитриевича на нарушение его конституционных прав положением подпункта 1 пункта 2 статьи 15 Федерального закона “О государственном пенсионном обеспечении в Российской Федерации”» // СПС «КонсультантПлюс».

среды»24, устанавливающей, что негативное воздействие на окружающую среду является платным. Как указал Конституционный суд РФ, «платежи за негативное воздействие на окружающую среду, как необходимое условие получения юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями права осуществлять хозяйственную и иную деятельность, оказывающую негативное воздействие на окружающую среду, являются обязательными публично-правовыми платежами (в рамках финансово-правовых отношений) за осуществление государством мероприятий по охране окружающей среды и ее восстановлению от последствий хозяйственной и иной деятельности, оказывающей негативное на нее влияние в пределах установленных государством нормативов такого допустимого воздействия. Они носят индивидуально-возмездный и компенсационный характер и являются по

своей правовой природе не налогом, а фискальным сбором»25.

В своем особом мнении судья Конституционного суда РФ Г.А. Гаджиев указывает на то, что «норма, содержащаяся в статье 57 Конституции Российской Федерации26, допускает различное истолкование. Можно предположить, что данная норма требует, чтобы все публичные фискальные платежи устанавливались государством в виде налогов и сборов. С этой точки зрения все такие платежи могут существовать только в двух правовых формах – налога и сбора.

и иное истолкование, согласно которому государство может установить какие-то иные, неналоговые платежи. Такой подход, основанный на допустимости существования неналоговых платежей, не являющихся ни налогами, ни сборами, поименованными в Налоговом кодексе Российской Федерации, и получил отражение в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 10 декабря 2002 года»27. Таким образом,

24 СЗ РФ. 2002. № 2. Ст. 133.

25 Там же.

26 Конституция Российской Федерации. Принята всенародным голосованием 12 декабря 1993 г. // РГ. 25.12.1993.

27 Там же.

Конституционный суд РФ фактически признал возможность установления неналоговых платежей, не являющихся ни налогами, ни сборами.

Согласимся с Г.А. Гаджиевым в спорности самой возможности выделения особого рода неналоговых платежей. Отметим лишь то, что в соответствии со ст. 51 БК РФ плата за негативное воздействие на окружающую среду относится к неналоговым доходам федерального бюджета и зачисляется в него по нормативу 20 процентов.

Тем не менее вне зависимости от решения вопроса о возможности или невозможности выделения особого вида неналоговых платежей мы можем сделать вывод об ущербности законодательной техники при отнесении тех или иных платежей к числу налоговых или неналоговых. Так, если мы признаем возможность выделения особого вида неналоговых платежей, законодателю следовало включить в состав неналоговых доходов регулярные платежи за добычу полезных ископаемых при выполнении соглашений о разделе продукции. Если же мы делаем противоположный вывод (о невозможности выделения такого особого рода неналоговых платежей), то в состав налоговых доходов следовало включать плату за негативное воздействие на окружающую среду. Таким образом, в настоящее время позиция законодателя относительно критериев отнесения платежей к числу налоговых остается непонятной.

В науке не раз предпринимались попытки сформулировать определение неналоговых доходов28.

Так, по мнению В.А. Карасева, неналоговые доходы – это добровольные и обязательные, возмездные и безвозмездные платежи, имеющие эквивалентный характер, не включенные в систему налогов и сборов,

28 В науке предпринимались попытки сформулировать определение и отдельных видов неналоговых доходов. Например, по мнению Д.А. Бородина, под неналоговыми имущественными доходами государства предлагается понимать законодательно установленные в целях создания финансовой базы функционирования органов государственной власти и обеспечения выполнения их задач и функций обоснованные целевые, поступающие в бюджет возмездные денежные платежи, полученные от реализации права государственной собственности Российской Федерации. См.: Бородин Д.А. Сущность неналоговых доходов от использования имущества государства // Ленинградский юридический журнал. 2011. № 4. С. 187.

поступающие в собственность государства29. Такое определение, на наш взгляд, не отвечает критерию внутренней непротиворечивости: антонимы добровольные/обязательные, возмездные/безвозмездные можно заменить словом «любые». Кроме того, не все неналоговые доходы носят

«эквивалентный характер», что в частности относится к доходом штрафного характера.

Как определяет Х.В. Пешкова, неналоговые доходы – это финансовые ресурсы, получаемые бюджетом соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации посредством взимания неналоговых платежей и обращаемые в собственность и распоряжение государства с целью создания финансовой базы, которая служит функционированию государственных органов власти и обеспечивает выполнение их задач по осуществлению государственно-правового строительства»30. Данный автор фактически не раскрывает содержание такого понятия, как «неналоговые платежи», и их особенности.

Кандидат экономических наук С.Н. Рукина считает, что неналоговые доходы «представляют собой разнородные платежи (пошлины, сборы, платы, штрафы), поступающие в распоряжение государства и муниципальные образования от использования и продажи имущества, оказания платных услуг эквивалентного и штрафного характера31. В отличие от первого определения в данной дефиниции уже содержится упоминание о штрафах. Однако и оно вызывает существенные нарекания:

возникает вопрос, что имеет в виду С.Н. Рукина под термином

«платы», поскольку ни в одном нормативном акте данное определение не содержится (платы – это прежде всего сборы, вне зависимости от решения вопроса о возможности выделения особых «фискальных» сборов, не входящих в систему налоговых платежей);

29 См.: Карасев В.А. Финансово-правовое регулирование неналоговых доходов государственного бюджета Российской Федерации. Дис. … канд. юрид. наук. М., 2004. С. 10.

30 Пешкова Х.В. Неналоговые доходы бюджета // Правовой режим законности. Воронеж. 2003. № 4. С. 92.

31 Рукина С.Н. К вопросу о содержании неналоговых доходов бюджета и тенденциях их изменения

//Финансовые исследования. 2011. № 4. С. 41.

из указанного определения следует, что государство и муниципальные образования оказывают некие «платные услуги штрафного характера»;

не все платежи носят эквивалентный или штрафной характер – это, в частности, относится к таможенной пошлине.

С.Я. Боженок видит основной критерий разграничения налоговых и неналоговых доходов в методе их взимания. По его мнению, налоговые доходы образуются как обязательные, индивидуально безвозмездные с особой формой платежа, заключающейся в переходе части доходов какого- либо собственника в собственность государства. Другие источники дохода бюджета являются неналоговыми доходами32. Данный критерий, на наш взгляд, не раскрывает отличительных особенностей налоговых и неналоговых платежей33.

Как мы видим, все вышеуказанные определения не лишены недостатков

и сводятся к тому, что неналоговые доходы – это денежные средства (финансовые ресурсы), поступающие в распоряжение государства от уплаты неналоговых платежей.

Вместе с тем указанные авторы фактически не раскрывают значение такого понятия как «неналоговые доходы». Анализ приведенных выше определений дает основание говорить о том, что при формулировании понятия неналоговых платежей может быть дано:

негативное определение, через формулировку «невключенные в систему налогов и сборов»;

позитивное определение, посредством выделения критериев, помогающих отнести те или иные платежи к числу неналоговых34.

32 Боженок С.Я. К вопросу о системе источников доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации // Российская юстиция. 2008. № 7. С. 40 – 43.

33 Тем не менее, мы согласны с С.Я. Боженком в том, что неоправданное увеличение видов фискальных платежей, схожих между собой по правовой природе, но регламентированных различными по юридической

силе нормативными правовыми актами, «вызвана внутренними противоречиями установленной налоговым

законодательством системы «налог - сбор», сформулированной под специфику налоговых платежей и не способной учесть особенности различных видов сборов (являющихся, по сути, платежами неналогового характера)». См.: Боженок С.Я. Теоретико-правовые основы регулирования системы доходов государственных и местных бюджетов Российской Федерации. Дисс… докт. юрид. наук. М., 2011. С. 246.

34 Определение В.А. Карасева сочетает в себе позитивный и негативный способы формулирования.

В числе критериев, отличающих неналоговые формы мобилизации финансовых ресурсов от налоговых поступлений, С.Н. Рукина перечисляет следующие:

во-первых, порядок их установления исчисления и взимания регламентируется комплексом нормативных документов;

во-вторых, для отдельных неналоговых доходов не определены конкретные ставки, сроки уплаты, льготы и другие налоговые элементы;

в-третьих, целый ряд неналоговых платежей не носит обязательного и регулярного характера, взимается на добровольной основе;

в-четвертых, неналоговые доходы жестко не планируются35.

На это мы можем сказать, что:

порядок исчисления и взимания налоговых доходов также, регламентируется целым комплексом нормативных актов, которые не следует сводить исключительно к НК РФ (наиболее ярко это проявляется на примере региональных и местных налогов);

для такого налогового дохода как «регулярные платежи за добычу полезных ископаемых (роялти) при выполнении соглашений о разделе продукции» на нормативном уровне также не определяются конкретные ставки;

мы согласны с тем, что критерий того, что ряд неналоговых платежей носит добровольный характер действительно помогает отграничить их от налоговых платежей. Тем не менее можно сказать и обратное: ряд неналоговых платежей все же носит обязательный характер, что не помогает отграничить их от налоговых;

государственная пошлина, как вид налогового дохода, также жестко не планируется.

Здесь же возникает еще одна проблема, связанная с самими понятиями

«платеж» и «доход». Как отмечается в науке финансового права, платеж

35 Там же.

может быть произведен только в денежной форме36. Кроме того, если мы будем исходить из определения, данного в ст. 6 БК РФ, «доход» также может быть получен только в денежной форме. Следует ли тогда признавать доходом поступления неденежного характера, например выморочного имущества. Совершенно очевидно, что ответ на этот вопрос прост – да, следует. Однако буквальное толкование легального определения дохода не позволяет с однозначностью дать такой ответ.

В науке отмечается, что построению стройной научно обоснованной концепции неналоговых доходов препятствуют сразу несколько обстоятельств:

вопервых, неналоговые доходы весьма неоднородны;

вовторых, внесение в бюджет неналоговых платежей регулируется многочисленными нормативными актами различной отраслевой принадлежности (не только финансовоправовой), в силу чего какаялибо их унификация вряд ли возможна;

втретьих, поступление доходов от использования имущества и оказания платных услуг обеспечивают практически все без исключения органы государственной власти и местного самоуправления, а также бюджетные учреждения, что значительно усложняет задачи по мобилизации таких средств;

вчетвертых, неналоговые доходы чрезвычайно многообразны;

впятых, вследствие отсутствия системности и логического единства неналоговых доходов проблематично сформировать «общую часть» данного института37.

Таким образом, исходя из всего вышеперечисленного мы можем сказать, что единственным критерием для отграничения налоговых доходов от неналоговых в настоящее время является воля законодателя. Связано это с

36 Отметим, что по бартерным сделкам фактически не происходит платежа, поскольку они относятся к товарообменным операциям.

37 Артёмов Н.М., Ячменёв Г.Г. Правовое регулирование неналоговых доходов бюджетов: учебное пособие. –

М.: ООО «Издательство “Элит”», 2008. С. 15 – 19.

тем, что при закреплении классификации доходов бюджетов бюджетной системы законодателем были допущены логические ошибки, а также неучтены общетеоретические положения финансово-правовой науки о природе различного вида платежей, в результате чего ряд налоговых платежей был отнесен к числу неналоговых, и наоборот. Следовательно, неналоговые доходы – это те виды доходов, которые не были отнесены законодателем к числу налоговых доходов и безвозмездных поступлений.

В контексте рассматриваемой проблемы особое значение, на наш взгляд, имеет вопрос об отнесении таможенной пошлины к числу налоговых или неналоговых доходов. В настоящее время в соответствии со ст. 51 БК РФ таможенные пошлины и таможенные сборы относятся к неналоговым платежам и зачисляются в федеральный бюджет по нормативу 100 процентов.

Отметим, что вопрос о юридической природе таможенной пошлины (которая, по нашему мнению, является разновидностью косвенного налога), более подробно будет рассмотрен ниже. Тем не менее, в рамках данного параграфа мы полагаем необходимым сравнить правила отнесения таможенных пошлин к тем или иным видам доходов государственных бюджетов по законодательству государств-участников Таможенного союза.

В соответствии с п. 1 ст. 24 Бюджетного кодекса Республики Беларусь38

(далее – БК РБ) в данной стране доходы бюджетов классифицируются по следующим группам:

налоговые доходы;

взносы на государственное социальное страхование;

неналоговые доходы;

безвозмездные поступления.

В свою очередь, на основании п. 2 ст. 24 БК РБ налоговые доходы включают в себя:

38 Бюджетный Кодекс Республики Беларусь от 16.07.2008 № 412-З // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. 2008. № 183, 2/1509.

республиканские налоги, сборы (пошлины), местные налоги и сборы и другие налоговые доходы, установленные Президентом Республики Беларусь и (или) законами;

пени, начисленные за несвоевременную уплату налогов, сборов (пошлин);

проценты за пользование отсрочкой и (или) рассрочкой уплаты налогов, сборов, таможенных платежей и пени, налоговым кредитом39.

К налоговым доходам республиканского бюджета помимо всего прочего относятся таможенные пошлины и таможенные сборы (п. 1.12 ст. 30 БК РБ)40.

Следует отметить, что п. 1 ст. 11 Бюджетного кодекса Республики Казахстан41 (далее – БК РК) включает доходы бюджета в более общую категорию – «поступления». В свою очередь, поступлениями бюджета являются доходы, суммы погашения бюджетных кредитов, поступления от продажи финансовых активов государства, займы.

Доходы делятся БК РК на:

налоговые поступления;

неналоговые поступления;

поступления от продажи основного капитала;

поступления трансфертов42.

На основании п. 4 ст. 11 БК РК налоговыми поступлениями являются налоги и другие обязательные платежи в бюджет, установленные Налоговым и Таможенным кодексами Республики Казахстан.

39 В п. 3 ст. 24 БК РБ отдельно предусматривается, что пени и проценты за пользование отсрочкой и (или) рассрочкой уплаты налогов, сборов, таможенных платежей и пени, налоговым кредитом учитываются в доходах бюджетов по подразделам классификации доходов бюджетов, предусмотренным для налогов, сборов (пошлин), за несвоевременную уплату которых начисляются пени или по которым предоставляются отсрочка и (или) рассрочка уплаты налогов, сборов, таможенных платежей и пени, налоговый кредит.

40 Таможенные пошлины и таможенные сборы зачисляются в республиканский бюджет по нормативу 100 процентов.

41 Бюджетный кодекс Республики Казахстан от 04.12.2008 № 95-IV // Казахстанская правда. 2008. № 265-266 (25712-25713).

42 П. 2 ст. 11 БК РК.

В п. 5 ст. 11 БК РК казахским законодателем была предпринята попытка сформулировать определение неналоговых поступлений, которыми являются обязательные, невозвратные платежи в бюджет, установленные БК РФ и другими законодательными актами Республики Казахстан, кроме предусмотренных Налоговым кодексом Республики Казахстан, таможенным законодательством Таможенного союза и (или) Республики Казахстан, не относящиеся к поступлениям от продажи основного капитала, связанные гранты, а также деньги, передаваемые в бюджет на безвозмездной основе, кроме трансфертов.

Таким образом, и бюджетным законодательством Республики Беларусь, и бюджетным законодательством Республики Казахстан таможенные пошлины и таможенные сборы относятся к налоговым доходам бюджета.

В связи с этим мы считаем, что в условиях Таможенного союза Россия, Белоруссия и Казахстан должны стремиться к унификации не только таможенного, налогового и валютного законодательства, но и нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные отношения, в части отнесения таможенных пошлин и таможенных сборов к числу налоговых доходов бюджета.