Помимо обязательных элементов юридического состава налога, без определения которых он не считается установленным, в теории налогового права также выделяется и группа так называемых факультативных (дополнительных) элементов юридического состава налога. Определение, состав и сущность факультативных элементов вызывают научные споры.

Например, А.И. Худяков отмечал, что факультативные элементы «могут быть предусмотрены, но могут и отсутствовать. Наличие или отсутствие этих элементов не ставит под сомнение само установление налога, который будет взиматься независимо от этого факта»234. В свою очередь, такой видный ученый в области теории налогового права, как Н.П. Кучерявенко, не соглашаясь с данным утверждением, отмечает, что «факультативность может характеризоваться как общей необязательностью той или иной составляющей характеристики налога для всех разновидностей обязательных платежей налогового характера, так и спецификой отдельного платежа, которая не может распространяться на все виды налогов и сборов»235. Исходя из этого указанный автор выделяет два типа факультативности в правовом механизме налога:

необязательные для всех категорий налогов (примером могут служить налоговые льготы);

234 Худяков А.И. Финансовое право Республики Казахстан. Общая часть. Алматы, 2001. С. 27.

235 Кучерявенко Н.П. Курс налогового права: в 2 т. Т.1: Общая часть / под ред. Д.М. Щекина. М., 2009. С. 533.

элементы, которые могут присутствовать в налоговом механизме, а могут и не использоваться. Выделение данных элементов обуславливается спецификой налога, они характерны только для данного налога (например, ведение специальных кадастров по имущественным налогам; использование бандерольного способа уплаты т.д.)236.

справедливому замечанию С.Г. Пепеляева, отсутствие

факультативных элементов «не влияет на степень определенности налогового обязательства, однако существенно снижает гарантии его надлежащего исполнения»237. К факультативным элементам указанный автор относит: порядок удержания и возврата неправильно удержанных сумм налога; ответственность за налоговые правонарушения; налоговые льготы238.

Многие ученые относят к факультативным элементам только налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. Аналогичного мнения придерживается и Н.И. Химичева239, Е.Ю. Грачева240, М.Ф. Ивлиева241, А.Б. Быля242, Ю.А. Крохина243 и др.

В соответствии с п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Налоговый кодекс РФ также вводит запрет на введение льгот индивидуального характера. В то же время Конституционный суд РФ указал на то, что льгота носит адресный характер,

а их установление относится к исключительной прерогативе законодателя244.

236 См. подробнее там же.

237 Налоговое право: учебник / под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2003. С. 93.

238 Там же.

239 Финансовое право: учебник / отв. ред. Н.И. Химичева. М., 2009. С. 386.

240 Налоговое право: учебник / под ред. Е.Ю. Грачевой, О.В. Болтиновой. М., 2012. С. 17.

241 Налоговое право: учебник / Е.Ю. Грачева, М.Ф. Ивлиева, Э.Д. Соколова. М., 2005. С. 37.

242 Финансовое право: учебник / под ред. ЕЮ. Грачевой. М., 2011. С. 236.

243 Налоговое право России: учебник / отв. ред. Ю.А. Крохина. М., 2011. С. 151.

244 Определение Конституционного Суда РФ от 20.11.2003 № 392-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Пронченко Александра Яковлевича на нарушение его конституционных прав

Основные принципы установления льгот также были определены Конституционным судом РФ. К таким принципам, в частности, относятся принцип равенства (ч. 1 ст. 19 Конституции РФ) и принцип соразмерного конституционно значимым целям ограничения прав и свобод (ч. 3 ст. 55 Конституции РФ)245.

Кроме того, использование льготы носит исключительно добровольный

характер, и налогоплательщик, на основании п. 2 ст. 56 НК РФ, вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено НК РФ.

Следует отметить, что в настоящее время налоговое законодательство не содержит легальной классификации видов налоговых льгот, что, в свою очередь, рождает научные споры по данному вопросу. Так, например, Ю.А. Крохина выделяет такие виды налоговых льгот, как:

изъятия – это выведение из-под налогообложения отдельных объектов;

скидки – это льготы, направленные на сокращение налоговой базы;

налоговый кредит – льготы, направленные на уменьшение налоговой базы. Налоговый кредит, по мнению данного ученого, можно подразделить на следующие виды: снижение ставки налога, отсрочка или рассрочка уплаты налога, возврат ранее уплаченного налога, зачет ранее уплаченного налога, замена уплаты налога натуральным исполнением246.

А.Б. Быля выделяет такие виды налоговых льгот, как:

изъятие – льгота, направленная на выведение из-под налогообложения отдельных объектов налогообложения;

скидки – льготы, направленные на сокращение налоговой базы;

подпунктом 21 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации» // Документ официально опубликован не был. См.: СПС «КонсультантПлюс».

245 Постановление Конституционного Суда РФ от 04.04.1996 № 9-П «По делу о проверке конституционности ряда нормативных актов города Москвы и Московской области, Ставропольского края, Воронежской области и города Воронежа, регламентирующих порядок регистрации граждан, прибывающих на постоянное жительство в названные регионы» // Вестник Конституционного Суда РФ. 1996. № 2.

246 Налоговое право России: учебник / отв. ред. Ю.А. Крохина. М., 2011. С. 151.

освобождение – льготы, направленные на уменьшение налоговой ставки247.

С.Г. Пепеляев в качестве видов освобождения от уплаты налога выделяет: снижение ставки налога; сокращение окладной суммы (валового налога); отсрочка или рассрочка уплаты налога; налоговый кредит; инвестиционный налоговый кредит; целевой налоговый кредит; возврат ранее уплаченного налога (части налога); зачет ранее уплаченного налога248.

На наш взгляд, наиболее обоснованный подход к классификации

налоговых льгот предложила Е.М. Ашмарина, выделяющая:

освобождения – льгота, направленная на выведение из-под налогообложения той или иной группы налогоплательщиков;

изъятия – льгота, направленная на выведение из-под налогообложения отдельных объектов налогообложения;

вычеты – льгота, направленная на сокращение налоговой базы;

скидки – льгота, направленная на уменьшение налоговой ставки249.

Указанная классификация учитывает все элементы налога, которые могут быть выведены из-под налогообложения250.

Как бы то ни было, в отличие от налогового, таможенное законодательство закрепило легальную классификацию видов таможенных льгот, которые существенным образом отличаются от доктринальной классификации.

В соответствии с п. 1 ст. 74 ТК ТС под льготами по уплате таможенных платежей понимаются:

тарифные преференции;

тарифные льготы (льготы по уплате таможенных пошлин);

льготы по уплате налогов;

247 Финансовое право: учебник / под ред. Е.Ю. Грачевой. М., 2011. С. 237.

248 Налоговое право: учебник / под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Юристъ, 2003. С. 122 – 124.

249 Артёмов Н.М., Ашмарина Е.М. Налоговое право: вопросы и ответы. – М., 2006. С. 23.

250 Кроме того, такая классификация также учитывает особенности русского языка: освобождают обычно кого-то (налогоплательщика), изымают какие-то предметы или объекты, скидка – сумма, на которую уменьшается что-либо, вычет – удержанная сумма. См.: Ожегов С.И. словарь русского языка / под ред. Н.Ю. Шведовой. М., 1986. С. 107, 212, 395, 627.

льготы по уплате таможенных сборов251.

Поскольку рассмотрение порядка правового регулирования таможенных сборов и таможенных налогов (в том смысле, в котором данный термин использован в таможенном законодательстве) не относится к предмету рассмотрения настоящей работы, мы остановимся более подробно на первых двух видах таможенных льгот.

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 36 Закона о таможенном тарифе под тарифной преференцией следует понимать освобождение от уплаты ввозных таможенных пошлин в отношении товаров, происходящих из стран, образующих вместе с Российской Федерацией зону свободной торговли либо подписавших соглашения, имеющие целью создание такой зоны, или снижение ставок ввозных таможенных пошлин в отношении товаров, происходящих из развивающихся или наименее развитых стран, пользующихся единой системой тарифных преференций Таможенного союза.

Тарифные преференции также именуют преференциальными пошлинами. По своей сути преференция представляет собой снижение ставки таможенной пошлины, т.е. это налоговая скидка. Предоставляется она обычно на невзаимной основе и не распространяется на третьи страны252.

Исходя из приведенного определения, мы можем заключить, что в

настоящее время таможенное законодательство предусматривает два режима тарифных преференций:

полное освобождение от уплаты импортной таможенной пошлины – действует в отношении товаров, происходящих из стран, образующих вместе с Российской Федерацией зону свободной торговли либо подписавших соглашения, имеющие целью создание такой зоны.

251 В качестве целей введения льгот в области таможенного дела И.С. Кочубей выделяет: содействие развитию внешней торговли; сокращение издержек участников внешнеэкономической деятельности и государства, связанных с таможенным оформлением и таможенным контролем; привлечение инвестиций; облегчение положения отдельных категорий субъектов; развитие экспорта и продвижение российских товаров на мировой рынок; следование международно-правовым нормам. См.: Кочубей И.С. Правовое регулирование льгот в области таможенного дела. Автореф. дис. … канд. юрид. наук. Саратов, 2008. С. 8.

252 Артёмов Н.М., Ячменёв Г.Г. Финансово-правовое регулирование внешнеэкономической деятельности: учебник. М., 2009. С. 207.

Относительно данного режима, можно сказать, что зона свободной торговли была создана на основании соответствующего договора, подписанного в Санкт-Петербурге 18.10.2011253. На сегодняшний день в ЗСТ входят Россия, Украина, Белоруссия, Казахстан, Армения, Молдавия, Таджикистан и Киргизстан254. Указанный договор был ратифицирован шестью государствами (исключениями являются Таджикистан и Киргизстан)255.

Договор о ЗСТ предусматривает отказ от применения таможенных пошлин и других эквивалентных платежей в отношении:

экспорта товара, предназначенного для таможенной территории другой Стороны;

импорта товара, происходящего с таможенной территории другой Стороны.

В то же время Стороны Договора о ЗСТ оставили за собой право применять отдельные таможенные пошлины и другие виды эквивалентных платежей по отношению к отдельным видам товаров, происходящих с территории других Сторон. Указанный перечень закреплен в Приложении 1 к данному договору. При этом каждая страна включила в перечень конкретные группы товаров, происходящих из других конкретных стран-участниц ЗСТ. Следует отметить, что большинство изъятий коснулось экспортных пошлин. В то же время Стороны Договора о ЗСТ договорились проводить переговоры о снижении и поэтапной отмене пошлин, указанных в Приложении № 1.

Также Стороны Договора о ЗСТ договорились об отмене ряда запретов и ограничений во взаимной торговле.

253 СЗ РФ. 2012. № 40. Ст. 5340.

254 Говоря о таких странах как Азербайджан, Молдова, Украина и Грузия, А.С. Автономов отмечает, что

«эти страны считали и считают приемлемым для себя лишь участие в зоне свободной торговли (то есть в простой, не столь углубленной как таможенный союз форме интеграции) в качестве верхнего предела интеграции в рамках СНГ». См.: Автономов А.С. Политические и правовые рамки таможенного союза России, Казахстана и Белоруссии // В сб.: Правовые вопросы Евразийского таможенного союза. М: Инфотропик Медиа, 2012. С. 32.

255 Справедливости ради нужно отметить, что это не первое соглашение о создании зоны свободной торговли. Так, еще 15 апреля 1994 года главами государств-стран СНГ было принято Соглашение «О создании зоны свободной торговли», которое, впрочем, не заработало (Россия данное соглашение не ратифицировала).

Здесь, однако, нужно отметить, что ЗСТ – это не Таможенный союз и она не предполагает унификации ставок таможенных пошлин. В связи с этим по отношению к третьим странам ставки таможенных пошлин и иных эквивалентных платежей сохранятся на прежнем уровне256.

Таким образом, указанные льготы предоставляются на основе

международных соглашений стран-участниц ЗСТ на взаимной основе;

снижение ставки таможенной пошлины – действует в отношении группы товаров, происходящих из развивающихся или наименее развитых стран.

В данном случае тарифные преференции предоставляются не на взаимной основе и представляют собой форму «благотворительности» по отношению к наименее развитым и развивающимся государствам. Такая практика является довольно распространенной в мире и основывается на принципах, сформулированных в рамках ЮНКТАД257.

Для того чтобы получить рассматриваемую тарифную преференцию

товар должен:

а) входить в Перечень товаров, происходящих и ввозимых из развивающихся и наименее развитых стран, при ввозе которых предоставляются тарифные преференции – в настоящее время в данном перечне содержится 65 видов товаров. В соответствии со ст. 4 Протокола от 12.12.2008 «О единой системе тарифных преференций таможенного союза»258 количество позиций указанного перечня не может превышать 20 процентов общего количества подсубпозиций Единой товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности. В то же время при необходимости ЕЭК может утверждать дополнительный перечень таких товаров. Количество позиций такого перечня не может превышать 5

256 См. подробнее: Тимошин С. 20 сентября вступает в силу Договор о зоне свободной торговли // СПС

«КонсультантПлюс».

257 См.: Резолюция 1995 (XIX) Генеральной Ассамблеи ООН (Принята 30.12.1964) «Об учреждении Конференции Организации Объединенных Наций по торговле и развитию (ЮНКТАД)» // Международное частное право. Сборник документов. М.: БЕК, 1997. С. 154 – 160.

258 СЗ РФ. 2010. № 24. Ст. 2938.

процентов общего количества подсубпозиций Единой товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности;

б) происходить из развивающихся и наименее развитых стран, входящих в один из нижеследующих перечней:

Перечень развивающихся стран пользователей системы тарифных преференций Таможенного союза259 включает 103 страны. На основании ст. 3 Протокола от 12.12.2008 «О единой системе тарифных преференций таможенного союза»260 в данный перечень включаются страны, не классифицируемые Всемирным банком как страны с высоким уровнем дохода. В то же время страны, не классифицируемые Всемирным банком как страна с высоким уровнем дохода, могут быть не включены в указанный перечень либо исключены из него в случае наличия ряда условий, перечисленных в вышеназванном Протоколе261.

Перечень наименее развитых стран пользователей системы тарифных преференций Таможенного союза262 – в данный перечень включаются страны, входящие в список наименее развитых стран ООН. В настоящее время в рассматриваемом Перечне содержится список из 49 стран.

Согласно разделу VI Правил определения происхождения товаров из развивающихся и наименее развитых стран263 тарифные преференции в отношении рассматриваемых товаров, предоставляются только при условии

259 См.: Перечень развивающихся стран - пользователей системы тарифных преференций Таможенного Союза, утв. Решением Межгосударственного Совета ЕврАзЭС от 27.11.2009 № 18, Решением Комиссии Таможенного союза от 27.11.2009 № 130 // РГ. 2009. № 227/1.

260 СЗ РФ. 2010. № 24. Ст. 2938.

261 К таким случаям, в частности, относятся: достижение страной уровня дохода, определяемого Всемирным банком как высокий; объем ввоза из этой страны товаров пяти самых больших по стоимостному объему групп Единой товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности за два предшествующих года

равен или превышает 75 процентов общего объема ввоза этих товаров из стран - пользователей системы

преференций; недружественные действия этой страны, под которыми понимается неоднократное нарушение экономических интересов государств Сторон либо физических и (или) юридических лиц государств Сторон, в том числе действия, которые необоснованно закрывают физическим и (или) юридическим лицам государств Сторон доступ на рынок этой страны или иным образом необоснованно дискриминируют физических и (или) юридических лиц государств Сторон; серьезные недостатки в контроле экспорта или транзита наркотиков; несоблюдение международных договоров по противодействию отмыванию денег.

262 Перечень наименее развитых стран - пользователей системы тарифных преференций Таможенного Союза, утв. Решением Межгосударственного Совета ЕврАзЭС от 27.11.2009 № 18, Решением Комиссии Таможенного союза от 27.11.2009 № 130 // РГ. 2009. № 227/1.

263 Соглашение от 12.12.2008 «О Правилах определения происхождения товаров из развивающихся и наименее развитых стран» // Бюллетень международных договоров. 2011. № 5.

непосредственной закупки таких товаров в наименее развитых и развивающихся странах и прямой поставки их на единую таможенную территорию государств ТС. Правила прямой поставки и непосредственной закупки, а также порядок их документального подтверждения подробно описывается в вышеназванных Правилах.

Отметим, что применяемая в настоящее время система тарифных преференций в отношении товаров, происходящих из развивающихся и наименее развитых стран существенно отличается от аналогичной системы, применявшейся не так давно в России. Так, например, Э.А. Тихонович и Т.В. Чигарева, исследуя историю тарифных преференций в России в 1990-е – 2000-е годах, отметили, что среди стран, пользовавшихся «российской схемой преференций, помимо действительно слаборазвитых был и ряд экономически прогрессирующих государств со сравнительно высокими показателями прироста ВВП на душа населения, таких как Корея, Тайвань, Турция, Гонконг, Сингапур. Российская схема предоставления преференций была более простой и содержала больше льгот, чем, например, схема ЕС»264. Действующая система в большей мере отвечает экономическим интересам Российской Федерации и Таможенного союза в целом.

Следующим видом льгот, представляющихся субъектам внешнеэкономической деятельности являются тарифные льготы, которые и являются льготами по уплате таможенных пошлин в собственном смысле этого слова265. Под тарифными льготами следует понимать меру таможенно- тарифного регулирования, предусматривающую полное или частичное (в виде снижения ставки применяемого тарифа) освобождение от уплаты ввозной таможенной пошлины.

264 Тихононович Э.А., Чигарева Т.В. Тарифная политика России в условиях ВТО: подготовка и реализация // Власть. 2013.№ 5. С. 20.

265 Е.Ф. Прокушев и А.А. Костин смешивают понятия «тарифная льгота» и «тарифная преференция», что, на наш взгляд, является неверным. См.: Прокушев Е.Ф., Костин А.А. Внешнеэкономическая деятельность: учебник для бакалавров / под ред. Е.Ф. Прокушева – 8-е изд., перераб и доп. М.: Издательство Юрайт, 2012. С. 134.

Порядок предоставления льгот по уплате таможенных пошлин, как и в случае с тарифными преференциями, закрепляется в целом ряде международных договоров и актов национального законодательства, что значительно усложняет положение субъектов внешнеэкономической деятельности. Среди актов, регулирующих тарифные льготы, можно назвать Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 «О едином таможенно-тарифном регулировании»266, Протокол от 12.12.2008 «О

предоставлении тарифных льгот»267, Решение Комиссии Таможенного союза

от 15.07.2011 № 728 «О порядке применения освобождения от уплаты таможенных пошлин при ввозе отдельных категорий товаров на единую таможенную территорию Таможенного союза»268, Закон РФ «О таможенном тарифе» т.д. Здесь, однако, следует отметить, что зачастую положения данных нормативных актов входят в противоречие друг с другом. Так, в соответствии с п. 2 ст. 74 ТК ТС виды тарифных льгот, порядок и случаи их предоставления определяются в соответствии с ТК ТС и (или) международными договорами государств-членов Таможенного союза. Между тем п. 2 ст. 6 Соглашения о едином таможенно-тарифном регулировании предусматривает возможность одностороннего ведения тарифных льгот сторонами данного Соглашения при условии наличия договоренности с другими участниками Таможенного союза. Практика показывает, что применению подлежит именно последняя норма. Таким образом, льготы по уплате таможенных пошлин могут носить как общесоюзный, так и национальный характер.

Тарифные льготы (льготы по уплате таможенных пошлин) предоставляются в отношении определенных групп товаров вне зависимости от страны происхождения и предусматривают полное или частичное освобождение от уплаты таможенных пошлин. Исходя из данного нами

266 СЗ РФ. 2010. № 24. Ст. 2935.

267 СЗ РФ. 2010. № 24. Ст. 2939.

268 Официальный сайт Комиссии Таможенного союза http://www.tsouz.ru/, 18.08.2011.

определения, а также анализа таможенного законодательства, мы можем выделить несколько особенностей тарифных льгот:

в зависимости от вида таможенной пошлины, по которой предоставляется тарифная льгота, отличается и порядок правового регулирования их предоставления:

по общему правилу правовое регулирование порядка предоставления тарифных льгот по ввозным таможенным пошлинам осуществляется на основании норм ТК ТС, а также международных договоров странчленов ТС;

предоставление тарифных льгот по вывозным таможенным пошлинам осуществляется на основании норм внутреннего законодательства стран членов ТС – в Российской Федерации льготы по экспортным таможенным пошлинам предоставляются в соответствии с нормами Закона РФ «О таможенном тарифе»;

в отличие от тарифных преференций, тарифные льготы, предоставляемые в отношении товаров, ввозимых на таможенную территорию ТС, на основании ст. 1 Протокола от 12.12.2008 «О предоставлении тарифных льгот»269 применяются независимо от страны происхождения товаров;

тарифные льготы не могут носить индивидуальный характер270.

Данный запрет направлен на соблюдение равенства прав всех участников внешнеэкономической деятельности и недопущение их дискриминации;

как следует из п. 1 ст. 5 Соглашения о едином таможенно-тарифном регулировании, тарифные льготы предоставляются в двух формах:

в форме полного освобождения;

в форме снижения ставки таможенной пошлины;

к особенностям тарифных льгот также относится то, что они могут применяться как в одностороннем порядке, так и на условиях взаимности.

269 СЗ РФ. 2010. № 24. Ст. 2939.

270 П. 2 ст. 5 Соглашения между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 «О едином таможенно-тарифном регулировании» // СЗ РФ. 2010. № 24. Ст. 2935.

Рассмотрим более подробно виды предоставляемых тарифных льгот.

В настоящее время порядок введения тарифных льгот по уплате ввозной таможенной пошлины довольно сложен и запутан, что обуславливается наличием множества нормативных-правовых актов, регулирующих данный вопрос, а также наличием ряда допущений в отношении введения льгот.

Основным нормативным правовым актом, закрепляющим перечень тарифных льгот по ввозным таможенным пошлинам, является уже упоминавшееся Соглашение о едином таможенно-тарифном регулировании. Анализ положений данного Соглашения позволяет выделить две группы тарифных льгот:

а) тарифные льготы, по которым допускается предоставление льгот. В данную группу входят товары, перечисленные в п. 3 ст. 5 Соглашения о едином таможенно-тарифном регулировании, в частности товары:

ввозимые под таможенным контролем в рамках соответствующих таможенных режимов, установленных таможенным законодательством;

ввозимые в качестве вклада иностранного учредителя в уставный (складочный) капитал в пределах сроков, установленных учредительными документами для формирования этого капитала271;

ввозимые в рамках международного сотрудничества государств Сторон в области исследования и использования космического пространства, а также соглашений об услугах по запуску космических аппаратов, по перечню, утверждаемому ЕЭК (КТС)272;

б) тарифные льготы, по которым предусмотрено освобождение от

уплаты таможенной пошлины. В данную группу включаются:

271 Порядок применения льготы в отношении иностранного учредителя устанавливается Постановлением Правительства РФ от 23.07.1996 № 883 «О льготах по уплате ввозной таможенной пошлины и налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых иностранными инвесторами в качестве вклада в уставный (складочный) капитал предприятий с иностранными инвестициями» // СЗ РФ. 1996. № 31. Ст. 3759.

272 См.: Перечень товаров, ввозимых на таможенную территорию таможенного союза в рамках

международного сотрудничества в области исследования и использования космического пространства, в том числе оказания услуг по запуску космических аппаратов, утв. Решением Комиссии Таможенного союза от 22.06.2011 № 727 «О внесении изменений в Решение Комиссии Таможенного союза от 27.11.2009 № 130 "О едином таможенно-тарифном регулировании Таможенного союза Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации» // РЖД - партнер документы. 2011. № 17.

транспортные средства, осуществляющие международные перевозки грузов, багажа и пассажиров, а также предметы материально-технического снабжения и снаряжение, топливо, продовольствие и другое имущество, необходимое для их нормальной эксплуатации на время следования в пути, в пунктах промежуточной остановки или приобретенное за границей в связи с ликвидацией аварии (поломки) этих транспортных средств;

продукция морского промысла судов государств Сторон, а также судов, арендованных (зафрахтованных) юридическими лицами и физическими лицами государств Сторон;

товары, ввозимые для официального или личного пользования представителями третьих стран, физическими лицами, имеющими право на беспошлинный ввоз таких предметов на основании международных договоров государств Сторон или их законодательства;

валюта государств Сторон, валюта третьих стран (кроме используемой для нумизматических целей), а также ценные бумаги в соответствии с законодательством государств Сторон;

иные виды товаров, перечисленных в п. 1 ст. 6 Соглашения о едином таможенно-тарифном регулировании273.

Предоставляются льготы первой и второй группы в соответствии с Порядком применения освобождения от уплаты таможенных пошлин при ввозе отдельных категорий товаров на единую таможенную территорию Таможенного союза, утвержденным Решением КТС от 15.07.2011 № 728274. В

273 5) товары, ввозимые в качестве гуманитарной помощи и (или) в целях ликвидации последствий аварий и катастроф, стихийных бедствий;

товары, кроме подакцизных (за исключением легковых автомобилей, специально предназначенных для медицинских целей), ввозимые в качестве безвозмездной помощи (содействия), а также в благотворительных целях по линии третьих стран, международных организаций, правительств, в том числе для оказания технической помощи (содействия);

товары, ввозимые в рамках таможенных режимов, установленных правовыми актами в области таможенного регулирования и предусматривающих освобождение от обложения ввозными таможенными пошлинами;

товары, ввозимые физическими лицами, за исключением запрещенных к ввозу, не предназначенные для

производственной или иной предпринимательской деятельности, в соответствии с правовыми актами в области таможенного регулирования;

товары, подлежащие обращению в собственность государств Сторон, в случаях, предусмотренных их законодательством.

274 СПС «КонсультантПлюс».

связи с этим остается до конца не понятным значение употребляемой в отношении первой группы товаров фразы «допускается применение».

Помимо этого, на основании п. 2 ст. 6 Соглашения стороны вправе предоставлять льготы в иных случаях, унифицировать льготы и даже вводить льготы в одностороннем порядке. По любому из данных вопросов Стороны должны достичь договоренности. И, нужно отметить, что государства-члены ТС используют такое право на практике.

Так, иные виды льгот, не предусмотренные Соглашением о едином таможенно-тарифном регулировании, были введены на основании п. 7 Решения Комиссии Таможенного союза от 27.11.2009 № 130 «О едином таможенно-тарифном регулировании таможенного союза Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации»275. При этом указанный пункт Решения КТС предусматривает четыре «вида тарифных льгот»:

льготы, по которым предусмотрено освобождение от уплаты таможенных пошлин. Указанные тарифные льготы действуют в отношении следующих групп товаров:

моторные транспортные средства товарной позиции 8703 ТН ВЭД ТС, произведенные хозяйствующими субъектами государствучастников Таможенного союза с применением понятия «промышленная сборка»;

моторные транспортные средства товарных позиций 8701, 8702, 8704, 8705 ТН ВЭД ТС, произведенные хозяйствующими субъектами государств участников Таможенного союза с применением понятия «промышленная сборка», при выполнении условий, определяемых отдельным решением Комиссии таможенного союз;

- оборудование, включая машины, механизмы, а также материалы, входящие в комплект поставки соответствующего оборудования, и комплектующие изделия (за исключением подакцизных), ввозимые в счет кредитов, предоставленных иностранными государствами и

275 РГ. 2009. № 227.

международными финансовыми организациями в соответствии с международными договорами государств-участников Таможенного союза;

плавучие суда, регистрируемые в международных реестрах судов, установленных законодательством государствучастников Таможенного союза;

золото в слитках с содержанием химически чистого золота не ниже 995 долей на 1000 долей лигатурной массы (проба не менее 99,5%), серебро в слитках с содержанием химически чистого серебра не ниже 999 долей на 1000 долей лигатурной массы (проба не менее 99,9 %) и платина в слитках с содержанием химически чистого металла не ниже 999,5 долей на 1000 долей лигатурной массы (проба не менее 99,95%), ввозимые центральными (национальными) банками государствучастников Таможенного союза;

и иные группы товаров, перечисленные в п. 7.1 Решения КТС от 27.11.2009. Всего в данном подпункте содержится перечень из 15 групп товаров;

льготы по уплате таможенных пошлин, установленные международными договорами государств-участников ТС, подписанными до 1 января 2010 года (действуют до унификации и/или прекращения действия этих международных договоров в соответствии с их заключительными положениями);

в соответствии с п. 7.3 Решения КТС от 27.11.2009 года допускается предоставление тарифных льгот в отношении товаров, ввозимых из третьих стран в качестве вклада учредителя в уставный (складочный) капитал (фонд) в пределах сроков, установленных учредительными документами для формирования этого капитала (фонда) в порядке, предусмотренном законодательством государств-участников Таможенного союза. По сути данная льгота дополняет и расширяет уже рассмотренное положение Соглашения о едином таможенно-тарифном регулировании, согласно которому допускается введение льготы в отношении ввозимых в качестве вклада иностранного учредителя в уставный (складочный) капитал. Таким

образом, Решением КТС была закреплена возможность предоставления такой льготы всем учредителям;

льготы, предоставляемые по решению государства-участника Таможенного союза. Условиями ее введения являются:

определение конкретных плательщиков, которым такая льгота предоставляется;

внесение в ЕЭК предложений по механизму контроля за использованием ввозимых товаров, исключающего их нецелевое использование, а также вовлечение в экономический оборот на территориях других государствучастников Таможенного союза;

получение согласия ЕЭК с предложенным механизмом контроля за использованием ввозимых товаров.

Таким образом, в зависимости от механизма введения можно выделить следующие виды тарифных льгот в отношении ввозимых товаров:

тарифные льготы, которые вводятся на основании международных соглашений стран-участниц ТС или Решения ЕЭК (КТС);

тарифные льготы, возможность введения которых предусмотрена международным соглашением стран-участниц ТС или Решением ЕЭК (КТС), порядок применения которых устанавливается соглашением стран-участниц ТС, Решением ЕЭК или внутренними нормативными актам государств- членов ТС;

тарифные льготы, вводящиеся государствами-членами ТС в одностороннем порядке, с согласия ЕЭК;

тарифные льготы, установленные международными договорами государств-участников ТС, подписанными до 1 января 2010 года и продолжающими действовать до их унификации или отмены.

В соответствии с п. 3 ст. 34 Закона РФ «О таможенном тарифе» под тарифной льготой в отношении товаров, вывозимых из Российской Федерации, понимается предоставляемая на условиях взаимности или в одностороннем порядке при реализации торговой политики Российской

Федерации льгота в виде освобождения от уплаты таможенной пошлины или снижения ставки таможенной пошлины.

Тарифные льготы, предоставляемые при вывозе товаров на основании ст. 35 Закона о таможенном тарифе, могут быть разделены на две группы:

тарифные льготы, предусматривающие безоговорочное освобождение от уплаты вывозных таможенных пошлин, в отношении некоторых групп товаров276;

тарифные льготы, предоставляемые по решению Правительства Российской Федерации277;

Отдельного рассмотрения требует вопрос о предоставлении такого вида льгот как тарифные квоты. Следует отметить, что тарифные квоты не перечислены в перечне, содержащемся в ст. 74 ТК ТС, исходя из чего можно сделать вывод, что они не рассматриваются в качестве таможенной льготы. Между тем, в ранее действовавшей редакции Закона РФ «О таможенном тарифе» установление тарифных квот на преференциальный ввоз (вывоз) товара рассматривалось именно как тарифная льгота.

В настоящее время порядок предоставления квот регулируется Соглашением между Правительством Республики Беларусь, Правительством Республики Казахстан, Правительством Российской Федерации от 12.12.2008

276 К таким товарам относятся: 1) предметы материально-технического снабжения и снаряжения, топливо, продовольствие и другое имущество, вывозимое из Российской Федерации для обеспечения деятельности российских и арендованных (зафрахтованных) российскими лицами судов, осуществляющих рыболовство;

товары, вывозимые из Российской Федерации по решению Правительства Российской Федерации в

страны, не являющиеся государствами - членами Таможенного союза, в качестве гуманитарной помощи, в целях ликвидации последствий аварий и катастроф, стихийных бедствий, в благотворительных целях по линии государств, международных организаций, правительств, в том числе в целях оказания технической помощи (содействия); 3) товары, за исключением подакцизных, по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, вывозимые из Российской Федерации в рамках международного сотрудничества Российской Федерации в области исследования и использования космического пространства, а также соглашений об услугах по запуску космических аппаратов; 4) товары (продукция), вывозимые из Российской Федерации, произведенные при реализации соглашения о разделе продукции и принадлежащие сторонам соглашения о разделе продукции.

277 На основании п. 2 ст. 35 Закона о таможенном тарифе по решению Правительства Российской Федерации могут предоставляться тарифные льготы в виде освобождения от уплаты таможенной пошлины или

снижения ставки таможенной пошлины в отношении: 1) вывозимых из Российской Федерации товаров в

составе комплектных поставок для сооружения объектов инвестиционного сотрудничества за рубежом в соответствии с международными договорами Российской Федерации; 2) вывозимых из Российской Федерации товаров в пределах объемов поставок на экспорт для федеральных государственных нужд, определяемых в соответствии с законодательством Российской Федерации о размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд.

«Об условиях и механизме применения тарифных квот» и ст. 36 Закона РФ

«О таможенном тарифе». В данных нормативных актах содержится практически идентичное определение тарифных квот (за исключением того, что в Законе о таможенном тарифе вместо «ввоза на единую таможенную территорию говорится» о «ввозе в Российскую Федерацию»). На основании ст. 1 Соглашения от 12.12.2008 под тарифной квотой следует понимать меру регулирования ввоза на единую таможенную территорию отдельных видов сельскохозяйственных товаров, происходящих из третьих стран, предусматривающую применение в течение определенного периода более низкой ставки ввозной таможенной пошлины при ввозе определенного количества товара (в натуральном или стоимостном выражении) по сравнению со ставкой ввозной таможенной пошлины, применяемой в соответствии с Единым таможенным тарифом. Исходя из данного определения можно сказать, что тарифная квота:

предоставляется в отношении ограниченной группы товаров сельскохозяйственного характера, причем такие квоты предоставляются не на взаимной основе;

предоставляется в отношении товаров, происходящих из третьих стран;

вводится на определенный период, т.е. носит временный характер;

применяется в виде снижения общей ставки ввозной таможенной пошлины (полного освобождения не предполагается);

предусматривает предельный объем товаров, которые могут быть ввезены по квоте – с превышением данного количества применяется общая ставка, т.е. это мера тарифного регулирования, которая имеет количественное ограничение.

Исходя из анализа п.1 ст. 2 Соглашения от 12.12.2008 в рамках Таможенного союза тарифные квоты рассматриваются как вид тарифных преференций. Это же обуславливает невключение квот в перечень таможенных льгот. Между тем если исходить из буквального толкования

ст. 1 и 36 Закона о таможенном тарифе, можно прийти к выводу, что российский законодатель не отождествляет (или, по крайней мере, не полностью отождествляет) данные понятия. Несмотря на то, что порядок предоставления тарифных преференций и тарифных квот рассматривают в одной и той же статье (ст. 36 Закона о таможенном тарифе), каких бы то ни было указаний на то, что квоты следует считать видом преференций, отсутствует. Считаем, что такой подход более обоснован, поскольку тарифные квоты представляют собой самостоятельную разновидность таможенных льгот. Связано это с тем, что:

тарифные преференции предоставляются отдельным группам товаров, происходящих из определенных государств – квоты не предусматривают странового ограничения;

в отличие от тарифных квот, преференции вводятся на постоянной основе;

квоты вводятся преимущественно в собственных интересах, преференции чаще всего выступают или в форме международной благотворительности по отношению к наименее развитым и развивающимся странам или же, как в случае с ЗСТ – форме поощрения взаимной торговли;

преференции чаще всего предоставляются в форме полного освобождения от уплаты пошлины, квоты – только снижения ставки;

тарифные преференции также не предусматривают количественного ограничения товаров;

условием предоставления права на ввоз товара в пределах квоты служит лицензия.

Исходя из вышеперечисленного, мы можем сделать вывод, что тарифные преференции и тарифные квоты – разные виды льгот. Указанное обстоятельство обуславливает необходимость внесения соответствующей поправки в ст. 74 ТК ТС, а также Соглашение от 12.12.2008.