Ранее ФНС России в своих письмах неоднократно предупреждала: если организация не платит налоги и выводит активы, задолженность взыщут с взаимозависимого лица. Теперь, с легкой руки служителей Фемиды, это предостережение впору переиначить в несколько абстрактное, но от этого еще более пугающее: задолженность взыщут с... кого угодно.

Не секрет, что руководители некоторых компаний, не желая исполнять почетную обязанность по уплате налогов, "прячут" от проверяющих свои активы путем перевода их в закрома взаимозависимых организаций. Налоговики же, в свою очередь, пытаются их оттуда "извлечь" и использовать на благо бюджета. Однако доказать взаимозависимость бывает непросто. Недавнее Определение Верховного Суда РФ, расширяющее понятие взаимозависимости до немыслимых ранее пределов, существенно упрощает задачу. Настолько существенно, что теперь прямой наследницей по долгам материнской компании можно считать не только "дочку", но и внучатую племянницу.

Все за одного

Тут невольно напрашивается аналогия с методами коллекторов - противоправными по сути, но широко применяющимися по существу. Скажем, должник проживает в многоквартирном доме. Вышибалы, расклеив на стенах объявления, что "такой-то задолжал банку столько-то", требуют от других жителей дома проявить "гражданскую ответственность" и помочь соседу погасить недоимку. Вы же, дескать, в одном доме проживаете? Стало быть, взаимозависимость налицо, так что потрудитесь...

В случае несогласия жильцов с такой постановкой вопроса вышибалы переходят от слов к делу, наглядно демонстрируя, как они понимают другой термин - "субсидиарная ответственность": прокалывают колеса у припаркованных во дворе автомобилей, мажут краской двери квартир и т.д. В общем доставляют определенное беспокойство.

Буква закона

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ в судебном порядке производится взыскание недоимки, возникшей по итогам проведенной налоговой проверки и числящейся более трех месяцев, с организаций, признаваемых взаимозависимыми в соответствии с гражданским законодательством:

- с основной компании, если на ее счета поступает выручка зависимой компании;

- с зависимой компании, если на ее счета поступает выручка основной компании;

- с основной компании, если зависимая организация при наличии недоимки узнала о назначении выездной проверки или начале камеральной проверки и передала основной компании деньги или иное имущество и такая передача привела к невозможности взыскания недоимки с зависимой компании;

- с зависимой компании, если основная организация при наличии недоимки узнала о назначении выездной проверки или начале камеральной проверки и передала зависимой компании деньги или иное имущество и такая передача привела к невозможности взыскания недоимки с основной компании.

К сведению. Если выручка за реализуемые товары (работы, услуги) поступает на счета нескольких организаций или денежные средства (иное имущество) были переданы нескольким обществам, взыскание недоимки производится с этих нескольких организаций пропорционально доле поступившей им выручки (доле переданных денежных средств, стоимости иного имущества).

В Письмах ФНС России от 01.12.2014 N СА-4-7/24782@, от 19.01.2015 N СА-4-7/376@ приведены "правильные" судебные решения по данной теме. Есть там, в частности, ссылка на Постановление АС МО от 31.10.2014 по делу N А40-28598/13.

Первая ласточка

Суть дела состоит в следующем: налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением о признании ООО "А" и ЗАО "А" взаимозависимыми и взыскании с ООО суммы налоговой задолженности (штрафных санкций, пеней по НДС и НДФЛ, недоимки по НДС) в размере свыше 325 млн руб. Доначисления на данную сумму были произведены инспекцией по результатам проведенной выездной налоговой проверки ЗАО. Однако задолженность ЗАО не погасило.

Рассматривая дело, суд установил следующие обстоятельства. ЗАО с целью уклонения от исполнения обязанности по уплате налогов, пени и штрафов фактически перевело свою финансово-хозяйственную деятельность на вновь созданное юридическое лицо - ООО с одноименным названием (зарегистрировано в период проведения выездной налоговой проверки ЗАО), с тем же фактическим адресом, контактными телефонами, информационным сайтом, видами деятельности, товарным знаком, но только с другой организационно-правовой формой (ООО) и постановкой на учет в другом налоговом органе.

Наряду с уклонением от уплаты налогов ЗАО с момента начала проведения выездной налоговой проверки уменьшало свои активы. Так, согласно бухгалтерскому балансу на дату начала выездной проверки сумма активов равнялась 216 149 000 руб., на момент принятия решения по выездной налоговой проверке показатель снизился до 97 179 000 руб., а на момент обращения инспекции в суд - 91 960 000 руб.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ ЗАО являлось действующим юридическим лицом, однако ООО фактически начало работать по договорам и контрактам, заключенным ЗАО, что подтверждается письмами покупателей, которые подтвердили расторжение договоров с ЗАО и заключение в тот же день новых договоров с ООО. Суд установил, что выручка поступает не на расчетный счет ЗАО, а на счета ООО.

Место работы с ЗАО на ООО поменяли 159 человек.

Перечисленные обстоятельства послужили основанием для вывода суда о взаимозависимости ЗАО и ООО и согласованности их действий по неисполнению налоговых обязательств ЗАО посредством расторжения ранее заключенных договоров и заключения новых договоров с теми же контрагентами вновь созданной для этих целей организацией (ООО), что в силу положений пп. 2 п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ является основанием для взыскания с взаимозависимой организации - ООО недоимки, числящейся за ЗАО. Таким образом, требования налогового органа были удовлетворены судом в полном объеме. Постановление вступило в законную силу.

Вывод: пп. 2 п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ, при умелом его применении, дает налоговикам широкие возможности для поиска "сбежавших" средств должника и взыскания недоимки. Ведь в перечисленных в этой норме случаях правило о том, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнять свою обязанность по уплате налога, не работает, а потому принудительное взыскание недоимки по налогам осуществляется с налогоплательщика-должника. Названная норма закрепляет право налогового органа в судебном порядке доказывать наличие взаимозависимости и требовать взыскания долга с третьего лица (третьих лиц).

Воодушевленные приведенными в вышеозначенных Письмах судебными победами, налоговики начали было предпринимать активные действия по предотвращению случаев уклонения от уплаты налогов путем вывода активов, но постепенно их пыл поумерился по причине "сложнодоказуемости" взаимозависимости. Но сейчас у них должно открыться "второе дыхание", поскольку Верховный Суд РФ в своем Определении от 16.09.2016 N 305-КГ16-6003 по делу N А40-77894/15 фактически признал два формально невзаимозависимых лица взаимозависимыми.

"Неформальная" зависимость

Итак, суды первой и апелляционной инстанций признали общество "А" и общество "Б" взаимозависимыми лицами и взыскали с общества "Б" налоговую задолженность общества "А". Суд кассационной инстанции отменил принятые по делу судебные акты и направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, указав на недопустимость применения для определения взаимозависимости хозяйствующих субъектов совокупности норм ст. ст. 45 и 105.1 Налогового кодекса РФ. Но налоговики проявили настойчивость, в результате дело поступило в Верховный Суд РФ, который и передал его на рассмотрение Судебной коллегии по экономическим спорам.

Позиция первой инстанции

Обращаясь в арбитражный суд с требованием о взыскании с общества "Б" налоговой задолженности, числящейся за обществом "А", налоговый орган ссылался на совокупность обстоятельств, свидетельствующих, по его мнению, о наличии условий для применения пп. 2 п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ.

Эти положения, как уже отмечалось выше, помимо прочего, применяются, если налоговым органом в указанных случаях будет установлено, что перечисление выручки за реализуемые товары (работы, услуги), передача денежных средств, иного имущества производятся организациям, признанным судом иным образом зависимыми с налогоплательщиком, за которым числится недоимка. Такая "иная" зависимость и была установлена судами первой и апелляционной инстанций. Суды пришли к выводу, что общество "А" с целью уклонения от исполнения обязанности по уплате налогов, пени, штрафов фактически перевело свою финансово-хозяйственную деятельность на вновь созданное в период проведения выездной налоговой проверки юридическое лицо - общество "Б".

После вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки общество "А" прекратило деятельность по фактическому адресу местонахождения, не осуществляло денежные операции по расчетным счетам. Сотрудники были переведены во вновь созданную организацию. При этом обществом "Б" были перезаключены договоры с покупателями и поставщиками общества "А".

Решением арбитражного суда общество "А" по его инициативе признано несостоятельным (банкротом), в отношении общества введена процедура конкурсного производства.

В судебных актах первой и апелляционной инстанций также отмечено, что в целях применения положений ст. 45 Налогового кодекса РФ суд вправе признать лиц взаимозависимыми исходя из критериев, установленных ст. ст. 20 и 105.1 Налогового кодекса РФ. А именно - с учетом влияния, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами (п. 1 ст. 105.1 НК РФ). Кроме того, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в п. 1 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ.

Позиция кассационного суда

Суд кассационной инстанции, отменяя принятые по делу судебные акты и направляя дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, указал на недопустимость применения к рассматриваемым отношениям положений ст. 105.1 Налогового кодекса РФ. Он отметил, что нижестоящие суды не определили характер спорного правоотношения и подлежащие применению нормы права, не дали надлежащей правовой оценки доводам общества "Б" о самостоятельности в осуществлении предпринимательской деятельности, наличии собственного коммерческого интереса и отсутствии общего состава участников и руководителей вышеуказанных обществ.

Также не была учтена правовая позиция, изложенная Конституционным Судом РФ в Определении от 04.12.2003 N 441-О. Эта позиция заключается в том, что право признать лица взаимозависимыми "по иным основаниям" может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания определены. Суды же не указали, по какому именно основанию из предусмотренных законом они признают ответчиков взаимозависимыми.

Кроме того, суд кассационной инстанции пришел к выводу, что в рассматриваемом деле имело место не разделение бизнеса, а приобретение его самостоятельным юридическим лицом, созданным другими участниками, находящимися по другому юридическому адресу, имеющему свой управленческий персонал и иной штат сотрудников.

Позиция Верховного Суда

Верховный Суд РФ практически поддержал мнение налогового органа о том, что при рассмотрении дела кассационный суд безосновательно отверг имеющиеся в деле доказательства, свидетельствующие о наличии оснований для применения пп. 2 п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ. Кроме того, заслуживает внимания довод инспекции о том, что право суда признавать лиц взаимозависимыми по иным, не упомянутым в положениях налогового законодательства основаниям, вытекает из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (ст. ст. 10 и 120 Конституции РФ).

В связи с этим кассационная жалоба была передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ. Таким образом, было признано правомерным взыскание налогового долга с компании, формально не связанной с должником.

Мнение эксперта

Управляющий партнер юридической компании "Пепеляев Групп", к. ю. н. Сергей Пепеляев констатирует: "Нам разъяснили, что недоимка следует не только за учредителями юридического лица, не расплатившегося по налоговым обязательствам, но и за его бизнесом, к кому бы он ни перешел. Таким образом, получила развитие позиция, высказанная в Постановлении АС МО от 31.10.2014 по делу N А40-28598/13.

Остановка деловых операций должника бюджета и возбуждение процедуры банкротства - лишь повод для налоговых органов поискать, с кого еще можно получить недовзысканное. Если инспекция решит, что условия и обстоятельства передачи бизнеса отличались от обычно имеющих место при взаимодействии независимых друг от друга участников гражданского оборота, преследующих деловые цели, что передача бизнеса "имеет искусственный характер" и направлена на "перевод имущественной базы, за счет которой должна быть исполнена обязанность по уплате налогов", то задолженность может быть взыскана с лица, продолжившего бизнес "недоимщика".

Любая задача, в том числе преследование недоимщиков, должна решаться строго на основе закона и в его рамках. В данном же случае суд путем широчайших интерпретаций законоположений, искажающих их букву и смысл, в отрыве от всей судебно-арбитражной практики создал новую норму и новую правовую реальность.

Этот подход опирается на откровенный фискализм. Суд отмечает, что ст. 45 Налогового кодекса РФ, устанавливающая основания взыскания задолженности с третьих лиц, должна толковаться с учетом цели противодействия - избежание налогообложения. А если так, можно отказаться от нормативного определения зависимого лица. Признаки зависимости установлены ст. 105.1 Налогового кодекса РФ и используются именно для предотвращения уклонения от налогообложения. Но суд посчитал, что и "при отсутствии взаимозависимости, предусмотренной ст. 105.1 НК РФ" лица могут быть признаны таковыми, поскольку "зависимость" в целях ст. 45 Кодекса имеет самостоятельное значение.

Для этого вывода мы не находим правовых оснований. Не приводит их и суд.

Далее применяется такая технология. Налогоплательщик и другое лицо объявляются зависимыми, если их действия согласованы и приводят к неисполнению обязанностей налогоплательщика. Суд вводит новое понятие - "компании, объективно зависимые друг от друга". Это нечто, дополняющее "субъективную зависимость" (ст. 105.1 НК РФ). Между тем любые действия любых контрагентов на рынке согласованы. Как правило, предприниматели действуют не по принуждению, а по взаимному согласию. Но если продавец и хотел избавиться от бизнеса, обремененного обязательствами перед бюджетом, это совсем не значит, что покупатель действовал из побуждений помочь ему.

К сведению. Взыскание задолженности в порядке, установленном пп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ, будет производиться, если перечисление выручки, передача денег (иного имущества) были осуществлены через совокупность взаимосвязанных операций, в том числе в случае, если участники указанных операций не являются основными (преобладающими, участвующими) обществами, зависимыми (дочерними) предприятиями.

Для взыскания недоимки с третьего лица должен соблюдаться фактический состав, определенный в ст. 45 Налогового кодекса РФ: зависимому лицу должны передаваться выручка, денежные средства, иное имущество налогоплательщика. Вместо установления этих обстоятельств суд отмечает, что одно общество "фактически перевело свою финансово-хозяйственную деятельность" на другое. Значимые обстоятельства, указанные в законе, не подтверждены. Их заместили набором признаков, совокупность которых вызывает "нехорошие подозрения" и оказывается достаточной одновременно и для признания лиц зависимыми, и для суждения о наличии у ответчика принадлежащих "недоимщику" средств.

Чтобы придать решению видимость законности, суд объявляет, что одна из форм передачи имущества (имущественных прав) - заключение ответчиком договоров с теми же контрагентами, услуги которым оказывал "недоимщик". Получение ответчиком выручки за свои услуги, но от тех же контрагентов, приравнивается "к передаче прав на получение дохода от деятельности налогоплательщика".

Но в решении не отмечены доказательства, подтверждающие, что услуги оказал "недоимщик", а плату за них получил ответчик. Толкование ВС РФ откровенно нарушает закон.

И еще... Налоговому органу и судам следовало установить, какова же была остаточная стоимость "переданного бизнеса". Но им оказалась неинтересна оценка "имущественной массы, за счет которой должна быть исполнена обязанность по уплате налога". Недоимка должна быть погашена. В любом случае. Не важно кем".