Всегда может наступить момент, когда один из учредителей решает выйти из общества. При этом его доля переходит к ООО, если участник не продает ее третьему лицу. А бухгалтеру компании нужно будет не только правильно рассчитать сумму, которую общество должно выдать выбывающему участнику, но и не забыть исчислить соответствующие налоги.

Бумажная волокита

Участник может выйти из общества с ограниченной ответственностью, только если он не является его единственным участником (п. 2 ст. 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", далее - Закон об ООО). Причем в общем случае согласия остальных участников общества на это не требуется. Однако в уставе компании могут содержаться ограничения на этот счет. Например, если при создании ООО участники договорились, что не будут выходить первый год существования общества. Так как это время необходимо для становления бизнеса, занятия определенной позиции на рынке и т.п. В этой ситуации в течение обозначенного времени ни один из участников не вправе потребовать свою долю назад.

Если учредительными бумагами не предусмотрены какие-либо ограничения, то в любое время возможен выход участника из ООО.

Для того чтобы выйти из общества, участник должен написать заявление. Его нужно заверить нотариально. Днем подачи заявления будет считаться:

- либо день передачи заявления в совет директоров, руководителю общества или работнику организации, в обязанности которого входит передача заявления компетентному лицу;

- либо день получения обществом заявления, отправленного по почте.

Примечание. См. статью "Регистрируем изменения сведений в уставе" на с. 11 журнала N 11, 2013.

Именно с этого момента доля участника переходит к организации (п. 2 ст. 94 Гражданского кодекса РФ, п. п. 6.1, 7 ст. 23 Закона об ООО). Далее общество должно направить в регистрирующую налоговую инспекцию заявление по форме N Р14001, утвержденной Приказом ФНС России от 25.01.2012 N ММВ-7-6/25, подписанное заявителем. При этом подлинность его подписи должна быть засвидетельствована в нотариальном порядке, если заявление будет подаваться в бумажной форме. Но заявление можно также подать и в электронной форме. В этом случае документ должен быть подписан усиленной квалифицированной электронной подписью заявителя.

Заявителем при регистрации изменений, касающихся перехода доли в связи с выходом участника из общества, является руководитель общества (абз. 5 п. 4 Письма ФНС России от 11.01.2016 N ГД-4-14/52). Вместе с заявлением в ИФНС нужно подать и нотариально заверенное заявление участника о выходе из общества. На подачу документов компании отводится один месяц.

Как рассчитаться с участником

Участнику, выходящему из общества, полагается выплата действительной стоимости доли (п. 6.1 ст. 23 Закона об ООО, п. 2 ст. 94 ГК РФ). Она рассчитывается исходя из стоимости чистых активов ООО, пропорциональной размеру его доли. Определить стоимость чистых активов нужно в соответствии с Порядком, утвержденным Приказом Минфина России от 28.08.2014 N 84н. При этом берутся данные бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, который предшествует дню подачи заявления о выходе из общества.

Стоимость чистых активов определяется по формуле:

Доходы будущих

Все обязательства периодов,

Задолженность организации признанные

Все активы участников (сумма строк организацией

организации (акционеров) "Итого по в связи с

(строка "Баланс" - по взносам в - разделу IV" и + получением .

активной части уставный "Итого по государственной

баланса) капитал, по разделу V" помощи и (или)

оплате акций пассивной части безвозмездным

баланса) получением

имущества

После чего рассчитывается действительная стоимость доли выбывающего участника по формуле:

Номинальная стоимость доли / Уставный капитал x Стоимость чистых активов.

Здесь стоит отметить, что стоимость основных средств (например, объектов недвижимости), числящаяся в учете, может быть существенно ниже их рыночной стоимости. Такое положение вещей, естественно, не в пользу выбывающего учредителя, который заинтересован в том, чтобы действительная стоимость доли была посчитана исходя из реальных (рыночных) данных. В этом случае он вправе потребовать, чтобы организация определила рыночную стоимость основных средств и прочего имущества, формирующего ее чистые активы, на момент выхода учредителя из ООО. И именно из рыночной рассчитала действительную стоимость его доли (Постановления Президиума ВАС РФ от 29.09.2009 N 6560/09, от 07.06.2005 N 15787/04).

После того как действительная стоимость доли определена, общество должно выплатить ее деньгами. Но по согласованию с участником в счет выплаты действительной стоимости может быть передано имущество такой же стоимости. При этом стоимость имущества должна быть эквивалентна действительной стоимости доли (п. 6.1 ст. 23 Закона об ООО, пп. "д" п. 16 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 90, Пленума ВАС РФ N 14 от 09.12.1999 "О некоторых вопросах применения Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Выплату (выдачу в натуре) общество должно произвести в течение трех месяцев со дня возникновения соответствующей обязанности, если иной срок или порядок выплаты не предусмотрен уставом.

Налогообложение при расчетах с участником

НДФЛ

Ответ на вопрос, облагается ли НДФЛ действительная стоимость доли, зависит от срока владения долей выбывающим участником и даты ее приобретения. Так, если доля была приобретена им после 1 января 2011 г. и принадлежала гражданину более пяти лет, то действительная стоимость доли, которую он получит при выходе из ООО, не должна облагаться НДФЛ (п. 17.2 ст. 217 НК РФ). Но если доля была приобретена до 1 января 2011 г., то такое освобождение от налога не действует, вне зависимости от срока владения долей (Письмо Минфина России от 29.04.2016 N 03-04-05/25345).

В этом случае, а также если доля была приобретена после 1 января 2011 г., при этом срок владения долей был меньше пяти лет, действительная стоимость доли подлежит налогообложению НДФЛ.

При этом НДФЛ должен удержать в качестве налогового агента источник выплаты дохода, то есть общество. Если организация с согласия учредителя вместо выплаты действительной стоимости его доли выдает ему имущество такой же стоимости, то у организации будет отсутствовать возможность удержать НДФЛ. В таком случае она должна уведомить об этом ИФНС и выбывающего учредителя (п. 5 ст. 226 НК РФ).

В дальнейшем учредитель сможет вернуть часть НДФЛ, который был удержан обществом при выплате ему действительной стоимости доли. Дело в том, что с 1 января 2016 г. он имеет право на уменьшение дохода на имущественный налоговый вычет (пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ). Вычет предоставляется на сумму документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением доли в уставном капитале общества (например, на сумму денежных средств, внесенных в качестве взноса в уставный капитал при учреждении общества). Данный вычет предоставляется налоговой инспекцией на основании декларации, поданной учредителем по форме 3-НДФЛ по окончании года получения дохода в виде действительной стоимости (п. 7 ст. 220 НК РФ).

А можно ли применить вычет сразу, на момент расчета обществом НДФЛ с действительной стоимости доли? Нет, нельзя, поскольку согласно п. 7 ст. 220 НК РФ имущественные налоговые вычеты предоставляются при подаче налогоплательщиком налоговой декларации в ИФНС по окончании налогового периода, если иное не предусмотрено указанной статьей. При этом возможность предоставления имущественного налогового вычета налоговым агентом в рассматриваемой ситуации ст. 220 НК РФ не предусмотрена. И чиновники из Минфина России в Письме от 27.05.2016 N 03-04-06/30627 обращают на это особое внимание. Поэтому при выплате дохода гражданину, выходящему из состава участников общества, организация, являясь налоговым агентом, удерживает НДФЛ с полной суммы выплаченного дохода без предоставления имущественного налогового вычета.

НДС

При выплате денежных средств в размере действительной стоимости доли у общества не возникает обязанности уплатить НДС, так как в данной ситуации объекта налогообложения не возникает. Однако если в счет оплаты действительной стоимости доли будет передаваться имущество, то придется не только начислить этот налог, но и восстановить его.

Дело в том, что объектом налогообложения по НДС является реализация имущества (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). А в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары другому лицу. При передаче имущества учредителю возникнет переход права собственности на него. Но в п. 3 ст. 39 НК РФ перечислены операции, не признаваемые реализацией. К ним относится и "передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества" (пп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ). Поэтому исчислить НДС нужно только с той части стоимости имущества, которая превышает сумму первоначального взноса.

На такой порядок указывают и чиновники в своих разъяснениях (Письма Минфина от 28.03.2013 N 03-03-06/1/9824, от 14.05.2012 N 03-07-11/144). Таким образом, при расчете НДС из рыночной стоимости имущества (без НДС) необходимо вычесть сумму первоначального взноса участника. Полученную величину следует умножить на ставку НДС (10 или 18%) и получится сумма налога, которую общество должно уплатить с указанной передачи. На нее же нужно выставить счет-фактуру в одном экземпляре для себя.

Если в отношении передаваемого имущества при его оприходовании был применен вычет, то дополнительно придется еще и восстановить НДС. Ведь суммы НДС, принятые к вычету по товарам или основным средствам, необходимо восстановить в случаях их использования в операциях, по которым НДС не начисляется. Раз передача имущества участнику в пределах первоначального взноса не является операцией, облагаемой НДС, то именно в этой части необходимо будет восстановить налог. Иначе говоря, в отношении передаваемого имущества нужно определить долю, относящуюся к "не облагаемой" НДС операции. Для этого сумму "входного" НДС, принятого ранее к вычету, восстанавливаем в размере суммы, пропорциональной стоимости имущества, соответствующей первоначальному взносу участника общества (Письмо Минфина от 07.07.2015 N 03-07-11/39115).

Если же выбывающему участнику передается объект основных средств, то расчет усложняется, поскольку восстановление НДС происходит исходя из его остаточной стоимости. Иначе говоря, сначала необходимо определить ту сумму НДС, которая приходится на остаточную стоимость имущества. А потом уже полученную величину следует умножить на долю, относящуюся к не облагаемой НДС операции.

Налог на прибыль

При выплате действительной стоимости деньгами у общества не возникает обязанности по исчислению налога на прибыль, так как в результате данной операции не возникает какого-либо дохода. При этом перечисленную сумму средств компания не сможет отнести в состав своих расходов, так как эти выплаты произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение доходов. А значит, они не соответствуют критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Это подтверждает и судебная практика (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.06.2010 по делу N А28-18269/2009).

Но если вместо денег компания передала учредителю какое-либо имущество, то здесь уже совсем другое дело. Такая передача, как и в целях НДС, будет признаваться реализацией. А, как известно, для налога на прибыль облагаемым доходом является, в частности, и доход от реализации (пп. 1 п. 1 ст. 248 НК РФ). И выручкой от реализации в данном случае будет являться действительная стоимость доли. Если в качестве такого имущества передается объект основных средств, то налогооблагаемый доход можно уменьшить на остаточную налоговую стоимость передаваемого имущества (Письма Минфина России от 19.12.2008 N 03-03-06/2/174, от 24.09.2008 N 03-03-06/2/127, пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Однако чиновники, по всей видимости, не учли один важный, на наш взгляд, момент. Как мы уже ранее отмечали, передача имущества в пределах первоначального взноса не признается реализацией (пп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ). Это значит, что доход в размере действительной стоимости доли можно также уменьшить и на сумму первоначального взноса. Но согласно позиции чиновников такое уменьшение, скорее всего, не пройдет для компании без последствий. Поэтому в случае, если организация рискнет уменьшить облагаемый доход на сумму первоначального взноса участника, она должна быть готова к спорам с проверяющими. Но в суде, вероятнее всего, она сможет доказать правомерность такого уменьшения.

Если ООО не рассчиталось с участником

Может случиться так, что расчеты с выбывшим участником компания так и не произвела. Такое может произойти по разным причинам. Например, компания не выплатила в срок действительную стоимость доли, а участник и не напоминает. Или же участник сам изъявил желание отказаться от выплат. В подобных ситуациях у общества возникает внереализационный доход, который следует включить в налоговую базу по налогу на прибыль. Но когда это сделать?

Если официального отказа от выплаты со стороны учредителя не поступило, то доход следует показать в том отчетном (налоговом) периоде, в котором истек срок исковой давности (п. 1 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ). Об этом говорит и Минфин России в Письме от 12.08.2011 N 03-03-06/1/480.

До этого момента у компании не может возникать облагаемого дохода, что подтверждает и судебная практика (Постановление ФАС Московского округа от 20.12.2013 N Ф05-15640/2013 по делу N А40-74333/13-20-253).

В случае же официального отказа участника от своей доли или безвозмездной ее уступки обществу доход у него возникает в момент перехода доли (Письмо Минфина России от 24.03.2014 N 03-03-06/1/12714).