В соответствии с пп. 21 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ работ (услуг) по производству кинопродукции, выполняемых (оказываемых) организациями кинематографии, прав на использование (включая прокат и показ) кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма.

Как видим, нормы законодательства позволяют выделить несколько условий применения льготы:

- предметом договора является выполнение работ (услуг) организацией кинематографии по производству кинопродукции или передача прав на использование кинопродукции;

- на кинопродукцию получено удостоверение национального фильма.

Организацией кинематографии является организация независимо от организационно-правовой формы и формы собственности, основными видами деятельности которой являются производство фильма, производство кинолетописи, тиражирование фильма, прокат фильма, показ фильма, восстановление фильма, техническое обслуживание кинозала, изготовление киноматериалов, изготовление кинооборудования, выполнение работ и оказание услуг по производству фильма (прокат кинооборудования, аренда павильонов, кинокомплексов, пошив костюмов, строительство декораций, изготовление грима, постижерных изделий, реквизита, игровой техники, специальных эффектов, обработка пленки, звуковое оформление фильма и др.), образовательная, научная, исследовательская, издательская, рекламно-пропагандистская деятельность в области кинематографии, хранение фильма, хранение исходных материалов кинолетописи. Об этом сказано в ст. 3 Федерального закона от 22.08.1996 N 126-ФЗ "О государственной поддержке кинематографии Российской Федерации" (далее - Закон N 126-ФЗ).

К работам и услугам по производству кинопродукции, освобождаемым от обложения НДС, относятся работы и услуги организаций кинематографии по предоставлению напрокат кинооборудования и в аренду павильонов и кинокомплексов, по пошиву костюмов, строительству декораций, изготовлению грима, постижерных изделий, реквизита, игровой техники, специальных эффектов, обработке пленки, звуковому оформлению фильма, а также иные работы и услуги организаций кинематографии, включенные в смету на производство кинопродукции. Как подчеркивается в Письме от 29.07.2011 N 03-07-14/79, работы (услуги) по производству кинопродукции не освобождаются от обложения НДС при их выполнении иными организациями и индивидуальными предпринимателями (не организациями кинематографии), даже если эта кинопродукция имеет удостоверение национального фильма.

Согласно ст. 4 Закона N 126-ФЗ фильм является национальным фильмом, если:

- продюсер фильма является гражданином РФ или юридическим лицом, зарегистрированным в установленном порядке на территории России;

- большинство авторов фильма являются гражданами РФ;

- в состав съемочной группы фильма (режиссеры-постановщики, операторы-постановщики, операторы, звукооператоры, художники-постановщики, художники по костюмам, монтажеры, актеры - исполнители главных ролей) входит не более чем 30 процентов лиц, не имеющих гражданства РФ;

- фильм снимается на русском языке или других языках народов России, за исключением случаев, если использование иностранного языка является неотъемлемой частью художественного замысла;

- не менее чем 50 процентов общего объема работ в сметных ценах по производству фильма, тиражированию фильма, прокату фильма и показу фильма осуществляется организациями кинематографии, зарегистрированными в установленном порядке на территории РФ;

- иностранные инвестиции в производство фильма не превышают 50 процентов сметной стоимости фильма;

- в фильме не используется нецензурная брань.

В качестве национального фильма рассматривается также фильм, производство которого осуществляется в соответствии с международными договорами России совместно с продюсерами фильма, являющимися иностранными гражданами, лицами без гражданства, иностранными юридическими лицами.

Отказаться от льготы по операциям, перечисленным в п. п. 1, 2 ст. 149 НК РФ (в том числе от льготы по НДС в сфере кинематографической деятельности), нельзя. Поэтому правильное применение норм, предусмотренных пп. 21 п. 2 ст. 149 НК РФ, является крайне важным.

Рассмотрим несколько ситуаций, которые на практике могут вызвать вопросы при правоприменении.

Передача прав на использование фильма организацией,

не являющейся кинематографической

Ситуация, вынесенная в подзаголовок настоящего раздела, была рассмотрена в Письме УФНС России по г. Москве от 18.10.2010 N 16-15/108644.

Специалисты налогового ведомства разъяснили, что при реализации (уступке, переуступке) прав на использование (включая прокат и показ) кинопродукции от налога освобождаются не только организации кинематографии. Льгота по НДС (пп. 21 п. 2 ст. 149 НК РФ) предусмотрена для организации любой формы собственности и ведомственной принадлежности, а также индивидуальных предпринимателей. Однако освобождение распространяется только на кинопродукцию, получившую удостоверение национального фильма.

Заключение договора об отчуждении прав на фильм

Освобождается от НДС передача прав на использование (включая прокат и показ) кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма.

Часто специалисты контролирующих ведомств придерживаются следующей позиции. У налогоплательщика отсутствует право на применение льготы, предусмотренной пп. 21 п. 2 ст. 149 НК РФ, если он осуществляет передачу исключительных прав на фильмы, поскольку льготируется только передача права на использование кинопродукции.

Однако имеются материалы судебной практики, подтверждающие иной подход (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 28.02.2013 по делу N А40-75118/12-108-65).

В соответствии с п. 1 ст. 1229 ГК РФ гражданин или юридическое лицо, обладающие исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (правообладатель), вправе использовать такой результат или такое средство по своему усмотрению любым не противоречащим закону способом.

Таким образом, правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования соответствующих результатов интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор).

При этом право на использование кинопродукции переходит как к приобретателю исключительного права на основании договора на передачу исключительных прав, так и к лицензиату на основании лицензионного договора.

С учетом изложенного для целей применения спорной льготы не имеет значения, на основании какого договора перешло право на использование кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма.

Производство пилотной серии после получения

удостоверения национального фильма

Претендовать на льготу по НДС можно только в отношении фильмов, получивших удостоверение национального фильма. Порядок получения данного удостоверения урегулирован Приказом Минкультуры России от 20.04.2012 N 356 "Об утверждении Административного регламента Министерства культуры Российской Федерации по предоставлению государственной услуги по выдаче удостоверений национального фильма" (далее - Приказ N 356).

На практике возможна следующая ситуация. После получения удостоверения национального фильма отснимается дополнительный материал, например пилотная серия сериала. В таком случае может возникнуть вопрос о правомерности применения льготы по НДС.

Так, по материалам одного из дел в ходе проверки налоговым органом был сделан вывод о нарушении организацией пп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 21 п. 2 ст. 149 НК РФ ввиду необоснованного применения освобождения от обложения НДС операций по реализации работ по производству и передаче прав на пилотную серию фильма в связи с отсутствием у данного аудиовизуального произведения удостоверения национального фильма.

Суды не согласились с данными выводами. Доводы инспекции о том, что у общества не имелось оснований для освобождения от обложения НДС, поскольку удостоверение национального фильма выдано до момента заказа пилотного выпуска, признаны несостоятельными как не соответствующие фактическим обстоятельствам хозяйственных операций, а также положениям действующего налогового законодательства (Постановление ФАС Московского округа от 23.12.2013 N Ф05-16082/2013 по делу N А40-32239/13-116-58).

Аннулирование удостоверения национального фильма

Как мы указали выше, льгота распространяется на кинопродукцию, которая получила удостоверение национального фильма.

При этом освобождение от уплаты НДС предоставляется в случае, если выполнены условия, предусмотренные в ст. 4 Закона N 126-ФЗ, и получено удостоверение национального фильма в порядке, установленном в Законе N 126-ФЗ, в отношении которого не было впоследствии принято решение об аннулировании (Письмо УФНС России по г. Москве от 23.01.2009 N 19-11/4811).